Incarti n. 80.2016.199 80.2017.226
Lugano 22 settembre 2017
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Sabrina Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI 2 rappr. da: RA 1 a sua volta rappr. da: RA 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 6 agosto 2016 contro la decisione del 6 luglio 2016 in materia di IC e IFD 2011.
Fatti
A. RI 1, pensionato, ha risieduto a __________ fino al decesso, avvenuto il 25 febbraio 2017. Sua moglie RA 1 è invece partita per l’estero alla fine del 2010, per poi rientrare in Svizzera il 1° dicembre 2016.
B. Nella dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale 2011, presentata il 10 marzo 2013, RI 1 ha indicato di aver conseguito unicamente una rendita AVS di fr. 8'652.– e una pensione italiana di fr. 29'000.–. Ha dichiarato inoltre il valore locativo della casa di proprietà della moglie, in parte da lui abitata, oltre alle pigioni di altri due appartamenti nello stesso immobile.
C. Con decisione del 24 dicembre 2014, l’RS 1 ha notificato ai coniugi , all’indirizzo di __________ (), la tassazione IC/IFD 2011, commisurando il reddito imponibile per l’imposta cantonale (IC) in fr. 64'900.– e per l’imposta federale diretta (IFD) in fr. 65'100.–; il reddito determinante per l’aliquota è stato stabilito invece in fr. 93'000.– per l’IC e fr. 92'800.– per l’IFD. La sostanza imponibile ammontava a fr. 335'000.– e quella determinante per l’aliquota a fr. 608'000.–. Rispetto alla dichiarazione presentata, l’autorità fiscale aveva in particolar modo aggiunto “altri redditi” per fr. 30'000.– e “altri elementi della sostanza mobiliare” per fr. 300'000.–, attribuendo tuttavia tali elementi imponibili, nell’allegato riparto internazionale, alla __________. L’autorità fiscale ha inoltre stralciato il debito (fr. 600'000.–) e gli interessi passivi (fr. 12'000.–) dichiarati, in quanto non documentati.
D. RI 1 ha interposto reclamo contro la suddetta decisione, in data 23 gennaio 2015. Il reclamante ha contestato l’assoggettamento alle imposte in Svizzera della moglie, eccetto per il suo immobile, in seguito alla cessazione della convivenza alla fine del 2010. Ha conseguentemente chiesto lo stralcio degli “altri redditi” e degli “altri elementi della sostanza mobiliare”.
Con scritto del 19 febbraio 2016, poi riproposto il 7 aprile 2016, l’autorità di tassazione ha attribuito al reclamante un termine per produrre documentazione a comprova del suo stato civile e, nel caso in cui il matrimonio non fosse stato sciolto, per produrre copia della dichiarazione fiscale della moglie e documentazione a comprova dei mezzi di sostentamento di quest’ultima e della sua sostanza mobiliare e immobiliare in Svizzera e all’estero; l’ha inoltre invitato a trasmettere una dichiarazione bancaria in merito ai debiti e agli interessi passivi del 2011.
Non essendo mai pervenuta alcuna risposta, l’Ufficio di tassazione ha respinto il gravame, con decisione del 6 luglio 2016.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 ha nuovamente contestato l’aggiunta degli elementi imponibili operata dall’autorità di tassazione. Ha sostenuto di aver comprovato i redditi immobiliari e i debiti con i relativi interessi passivi, lamentando per contro che “agli atti mancano… le prove delle pretese di un maggior reddito e di una maggior sostanza che l’Ufficio aveva introdotto nella tassazione soggetta a reclamo”.
In una successiva lettera del 31 agosto 2016, l’insorgente ha ribadito di aver avuto mezzi sufficienti per mantenersi e di non avere altro patrimonio né altri redditi, oltre a quanto dichiarato.
F. Nelle sue osservazioni del 24 agosto 2016, l’Ufficio di tassazione ripercorre le fasi delle procedure di tassazione e di reclamo e sottolinea che il ricorrente non ha mai dato seguito alle richieste di documentazione.
G. La vedova e i figli di RI 1 hanno rinunciato all’eredità. Il 15 maggio 2017, pertanto, il Pretore del Distretto di __________ ha ordinato la liquidazione della successione relitta.
Diritto
1.1.1.
In seguito al decesso del ricorrente e alla rinuncia all’eredità da parte dei suoi eredi, si pone il problema della legittimazione a ricorrere di questi ultimi.
1.2.
Alla morte del contribuente, gli eredi subentrano nei suoi diritti e obblighi fiscali. Essi rispondono solidalmente delle imposte dovute dal defunto fino a concorrenza delle loro quote ereditarie, compresi gli anticipi ereditari (art. 12 cpv. 1 LIFD; art. 11 cpv. 1 LT).
Chi rinuncia all’eredità non subentra nei diritti e obblighi fiscali del de cuius (cfr. p. es. Hunziker/Mayer-Knobel, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 3a edizione, Basilea 2017, n. 1 ad art. 12 LIFD, p. 144).
Ne consegue che nessuno degli eredi di RI 1 gli è subentrato nei suoi diritti e obblighi fiscali, per il fatto che sia la vedova sia i figli hanno rinunciato all’eredità. Essi non sono pertanto legittimati a ricorrere contro la decisione di tassazione che concerne il defunto.
1.3.
Al momento del decesso, RI 1 era ancora coniugato con RA 1 e la decisione di tassazione impugnata, che contiene anche fattori imponibili attribuibili alla moglie, è stata notificata congiuntamente ad entrambi i coniugi. Ci si domanda pertanto se la vedova del ricorrente sia legittimata a contestare la tassazione, in qualità di contribuente, per i propri fattori imponibili.
I coniugi non separati legalmente o di fatto rispondono solidalmente dell'imposta complessiva (art. 13 cpv. 1 prima frase LIFD; art. 12 cpv. 1 prima frase LT). La responsabilità solidale dei coniugi separati legalmente o di fatto decade anche per tutti gli ammontari di imposta ancora dovuti (art. 13 cpv. 2 LIFD; art. 12 cpv. 2 LT). Di conseguenza, anche in caso di morte di un coniuge – evento che a sua volta porta alla cessazione del matrimonio – la responsabilità solidale decade anche per gli importi ancora dovuti al fisco. Dopo il decesso, il coniuge superstite risponde dunque unicamente per la sua propria quota dell’imposta complessiva (Hunziker/Mayer-Knobel, op. cit., n. 5 ad art. 12 LIFD, p. 146).
1.4.
Ne consegue che RA 1 è rimasta debitrice delle imposte sul reddito e sulla sostanza del periodo fiscale litigioso, che concernono elementi di sua competenza.
Nella fattispecie, la decisione di tassazione dell’imposta cantonale e dell’imposta federale diretta per il periodo fiscale 2011 è stata notificata ai coniugi RI 1 e RA 1, all’indirizzo di __________, il 24 dicembre 2014. La moglie aveva tuttavia annunciato all’autorità la propria partenza per l’estero alla fine del 2010 e, dagli atti dell’Ufficio di tassazione, risulta che quest’ultimo era a conoscenza del suo indirizzo nel __________.
D’altra parte, il marito ha compilato la dichiarazione, indicando di essere tuttora coniugato e includendo anche i fattori imponibili della moglie, costituiti in particolar modo dagli immobili e dal relativo reddito. Nella decisione di tassazione, l’autorità fiscale ha aggiunto agli elementi dichiarati “altri redditi” per fr. 30'000.– e “altri elementi della sostanza mobiliare” per fr. 300'000.–, attribuendo tali elementi imponibili, nell’allegato riparto internazionale, alla __________.
La tassazione contestata da RI 1 include pertanto anche elementi di reddito e di sostanza della moglie RA 1.
2.2.
Si ricorda che sia la legge federale sia quella cantonale prevedono che il reddito (anche la sostanza, per l’imposta cantonale) dei coniugi non separati legalmente o di fatto venga cumulato, qualunque sia il regime dei beni (art. 9 cpv. 1 LIFD; art. 8 cpv. 1 LT).
Il fatto che, secondo il diritto matrimoniale vigente, i coniugi possano ciascuno costituire un domicilio fiscale principale non significa che essi non vivano insieme. Un’imposizione separata presuppone in effetti che i coniugi non intendano più costituire una comunità coniugale, ovvero che rinuncino alla comunione domestica giusta gli art. 137 vCC e 175 CC e vivano separati in modo duraturo (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale del 25 gennaio 2017 n. 2C_810/2015 2C_811/2015 consid. 4.1 e riferimenti citati).
Diversa è la situazione quando solo uno dei coniugi risiede in Svizzera mentre l’altro ha il suo domicilio fiscale principale all’estero. In un simile caso, i redditi non vengono infatti addizionati, in quanto il cumulo ai sensi dell’art. 9 cpv. 1 LIFD presuppone che entrambi i coniugi sottostiano alla sovranità fiscale elvetica, e il coniuge che risiede in Svizzera è assoggettato in maniera indipendente (DTF 141 II 318 consid. 2.2.3 pag. 321).
In base a una consolidata giurisprudenza, giustificata sempre dalla volontà di tenere in considerazione l’effettiva capacità contributiva della persona con domicilio fiscale in Svizzera, per tutto il tempo in cui sussiste una comunione domestica il coniuge imposto individualmente in Svizzera va però tassato con la tariffa per i coniugi, che è determinata tenendo conto dei proventi del coniuge che risiede all’estero (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 25 gennaio 2017 citata, consid. 4.2 e riferimenti).
2.3.
Nel caso in esame, non essendo stata provata una vera a propria separazione di fatto dei coniugi, il marito è stato assoggettato illimitatamente alle imposte in Svizzera e nel Canton Ticino, ma i redditi e la sostanza della moglie sono stati considerati per il calcolo delle imposte da lui dovute. Nessun elemento induce peraltro a ritenere che marito e moglie abbiano rinunciato alla comunione domestica.
D’altra parte, la stessa moglie era a sua volta assoggettata alle imposte in Svizzera e nel Canton Ticino, quale proprietaria di sostanza immobiliare (art. 4 cpv. 1 lett. c LIFD; art. 3 cpv. 1 lett. c LT).
Ora, secondo la giurisprudenza, i coniugi sono tassati congiuntamente anche nel caso in cui uno dei due è assoggettato alle imposte illimitatamente (per appartenenza personale) e l’altro limitatamente (per appartenenza economica) (cfr. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 35 ad art. 9 LIFD, p. 113 e giurisprudenza citata).
2.4.
Ne consegue che la decisione di assoggettare all’imposta congiuntamente i coniugi, anche dopo il trasferimento del domicilio della moglie all’estero, è conforme al diritto applicabile.
Ci si domanda ancora tuttavia se la decisione di tassazione, in un caso come quello in discussione, non debba essere notificata separatamente ai due coniugi, in considerazione del domicilio distinto.
3.2.
Secondo gli articoli 113 cpv. 1 LIFD e 186 cpv. 1 LT, i coniugi non separati legalmente o di fatto esercitano in comune i diritti e gli obblighi procedurali che la legge conferisce al contribuente. Gli articoli 113 cpv. 4 LIFD e 186 cpv. 4 LT precisano che ogni comunicazione delle autorità fiscali a contribuenti coniugati che vivono in comunione domestica è indirizzata congiuntamente ai due coniugi.
Lo stesso principio è ribadito agli articoli 117 cpv. 3 LIFD e 190 cpv. 3 LT, secondo cui, se coniugi non separati né legalmente né di fatto non hanno designato un rappresentante o una persona autorizzata a ricevere le notificazioni, tutte le notificazioni vanno indirizzate ai due coniugi congiuntamente.
Ne consegue che, se i coniugi sono separati legalmente o di fatto, le notificazioni vanno indirizzate separatamente a ciascuno di loro (art. 117 cpv. 4 LIFD).
A tale proposito, mentre il Tribunale federale sottolinea che la legge non esige una notificazione separata della tassazione a coniugi che hanno domicili distinti, a meno che non siano separati di fatto (cfr. le sentenze del 15 agosto 2006 n. 2A.79/2006 consid. 3.4.2 e del 4 marzo 2008 n. 2C_477/2007 consid. 3.3), la giurisprudenza del Tribunale amministrativo del Canton Zurigo e parte della dottrina ritengono per contro che ogni coniuge abbia diritto alla notificazione separata della decisione di tassazione, in modo tale che sia messo in condizione di poter esercitare i diritti e gli obblighi procedurali previsti dalla legge (cfr. Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 3a edizione, Basilea 2017, n. 32 ad art. 113 LIFD, p. 2037 e giurisprudenza citata).
3.3.
Tornando al caso in esame, la dichiarazione d’imposta 2011 è stata presentata nel 2013 dal solo RI 1, ma come già ricordato includeva anche gli elementi imponibili di competenza della moglie (in particolare, immobili e redditi relativi). In tal modo, l’Ufficio di tassazione ha presunto che il marito agisse anche quale rappresentante contrattuale della moglie (art. 113 cpv. 2 LIFD; art. 186 cpv. 2 LT).
Il successivo reclamo del 23 gennaio 2015 contro la tassazione IC/IFD 2011 è stato a sua volta interposto da RI 1, ma la censura principale concerneva l’aggiunta del patrimonio e del reddito provenienti dal __________, come tali verosimilmente attribuiti alla moglie. Il reclamante affermava quanto segue: “la moglie non è più convivente da fine 2010 ed è quindi tassabile solo per il bene immobile”. Non a caso, l’Ufficio di tassazione ha in seguito chiesto al reclamante di produrre documentazione in merito allo stato civile e, “nel caso in cui il matrimonio sia ancora in essere”, informazioni in merito alla situazione economica e fiscale della moglie (cfr. lettere del 19 febbraio e 7 aprile 2016).
Ora, il reclamo del marito poteva senz’altro coinvolgere anche la situazione fiscale della moglie. I rimedi giuridici e le altre notificazioni sono infatti considerati tempestivi se uno dei coniugi ha agito in tempo utile (art. 113 cpv. 3 LIFD; art. 186 cpv. 3 LT). Come risulta anche dal contenuto della richiesta di documentazione successivamente inviata al reclamante dall’Ufficio di tassazione, tuttavia, il reclamo sembrava anche mettere in dubbio la persistenza della comunione domestica fra i coniugi, per il fatto che la frase sulla cessata convivenza poteva anche essere interpretata come un riferimento ad una sopravvenuta separazione di fatto. Altrimenti non si spiegherebbe perché l’Ufficio di tassazione abbia chiesto al reclamante informazioni e documentazione in merito allo “stato civile (coniugati con domicilio separato, separati di fatto, separazione legale, divorziati)”.
In queste circostanze, ci si domanda se l’autorità di tassazione potesse limitarsi a richiedere al solo marito le informazioni e la documentazione necessarie, quando si era manifestata la probabilità di una tassazione separata dei coniugi. Si è già ricordato, infatti, che, se i coniugi sono separati legalmente o di fatto, le notificazioni vanno indirizzate separatamente a ciascuno di loro (art. 117 cpv. 4 LIFD). Per mettere la moglie in condizione di poter esercitare i propri diritti e obblighi procedurali, sarebbe stato preferibile che l’Ufficio di tassazione notificasse anche a lei le richieste di documentazione o che la invitasse a designare un rappresentante contrattuale.
3.4.
Un coinvolgimento diretto della moglie del reclamante sarebbe stata auspicabile anche alla luce del fatto che gli elementi imponibili, aggiunti dall’Ufficio di tassazione a quelli dichiarati, erano con ogni verosimiglianza attribuibili a lei. Non si spiegherebbe altrimenti il fatto che gli “altri redditi” (fr. 30'000.–) e gli “altri elementi della sostanza mobiliare” (fr. 300'000.–) siano stati considerati solo ai fini della determinazione dell’aliquota.
Rivolgendo la richiesta di informazioni direttamente a RA 1, l’autorità fiscale sarebbe stata certa che RA 1 fosse in condizione di poter prendere posizione in merito alla sua situazione economica e fiscale nel __________. Anche nel caso in cui fosse risultata giustificata la tassazione congiunta dei coniugi, non essendo adempiuti i presupposti per ritenere intervenuta una separazione di fatto, la richiesta di informazioni e documenti concernenti i beni e i redditi all’estero della moglie era infatti finalizzata alla determinazione dell’imposta non solo del marito, illimitatamente assoggettato all’imposta in Svizzera, ma anche di lei stessa, limitatamente imponibile quale proprietaria di immobili.
3.5.
La questione se la legge imponesse all’Ufficio di tassazione, se non di notificare a RA 1 la decisione di tassazione, perlomeno di coinvolgerla nella procedura di reclamo, non necessita tuttavia di essere risolta. Infatti, in seguito al decesso del ricorrente, è ormai lei stessa la sola contribuente che ha interesse all’esito della procedura in corso. Stando così le cose, appare in ogni caso necessario che la contribuente sia messa in condizione di prendere posizione sulla propria situazione, determinante per la sua tassazione.
Alla luce delle considerazioni che precedono, si giustifica l’annullamento della decisione impugnata. Gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione, affinché rivolga la richiesta di collaborazione a RA 1, attribuendole un congruo termine per illustrare la sua situazione personale e economica. In seguito, adotterà una nuova decisione su reclamo.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
La decisione su reclamo del 6 luglio 2016 è annullata e gli atti sono rinviati all’RS 1 per una nuova decisione, dopo gli accertamenti indicati.
Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
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Copia per conoscenza:
municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: