Incarti n. 80.2014.76 80.2014.77
Lugano 29 dicembre 2015
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretaria
Mara Regazzoni
parti
RI 1 RI 2 tutti rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 26 marzo 2014 contro la decisione del 5 marzo 2014 in materia di rimborso dell’imposta preventiva 2009 e 2010.
Fatti
A. In data 29/30 settembre 2011 i coniugi RI 1 e RI 2 inoltravano all’RS 1 le dichiarazioni fiscali per i periodi fiscali 2009 e 2010.
Nella dichiarazione 2009, i contribuenti indicavano nell’elenco titoli di possedere 204 azioni della __________ SA, del valore nominale di fr. 100.- ciascuna, per un valore imponibile della sostanza di complessivi fr. 20'400.-. Non menzionavano tuttavia alcun reddito lordo proveniente da tale partecipazione.
Per il periodo fiscale 2010, i contribuenti esponevano nel Modulo 8 relativo alle “partecipazioni qualificate nella sostanza privata” le 204 azioni della __________ SA (pari ad una quota di partecipazione del 20%), con un valore fiscale di fr. 20'400.- e un reddito lordo di fr. 80'000.-.
B. Notificando ai contribuenti le decisioni di tassazione IC/IFD per i periodi fiscali 2009 e 2010, con decisioni del 16 ottobre 2013 l’RS 1, per quanto qui di interesse, correggeva per entrambi i periodi fiscali il numero delle azioni in 20,4 e il valore nominale in fr. 1'000.- l’una, per un valore nominale complessivo di fr. 20'400.-.
Per quanto attiene al periodo fiscale 2009 l’Ufficio di tassazione rettificava il valore fiscale delle azioni in fr. 3’660.- l’una, e determinava quindi il valore imponibile complessivo in fr. 746'640.- lordi. Inoltre, aggiungeva un reddito lordo di fr. 80'000.-.
Anche per il periodo fiscale 2010 l’autorità di tassazione correggeva il valore imponibile delle azioni in fr. 2'950.- per titolo (pari a un valore imponibile totale di fr. 601'800.- lordi) e diminuiva il reddito lordo a fr. 20'000.-.
C. I contribuenti impugnavano le suddette decisioni con reclamo del 7/12 novembre 2013. Per quanto qui di interesse, per la decisione di tassazione 2009 contestavano il mancato rimborso dell’imposta preventiva su un dividendo lordo di fr. 80'000.-, la cui dichiarazione era avvenuta solo con la dichiarazione 2010. Affermavano di non aver dichiarato il dividendo con la tassazione 2009 perché erano stati tratti “in inganno” da “un bonifico ricevuto da __________ SA a gennaio 2010 per quasi il medesimo importo”, e hanno creduto che si trattasse del “pagamento del dividendo in oggetto”.
Affermavano come anche nella dichiarazione 2010 avevano dimenticato di dichiarare un dividendo lordo di fr. 20'000.-, ma che in tal caso l’Ufficio di tassazione aveva comunque riconosciuto il rimborso dell’imposta preventiva di fr. 7'000.- . Chiedevano pertanto il rimborso dell’imposta preventiva di fr. 28'000.- anche per il dividendo lordo di fr. 80'000.- del 2009, esposto solo con la dichiarazione 2010. Sottolineavano appunto come in entrambi i periodi fiscali erano stati in ritardo nel dichiarare il dividendo, ma che ciononostante nella tassazione 2010 era stato loro riconosciuto il rimborso dell’imposta preventiva, e chiedevano quindi che ciò avvenisse parimenti anche per il periodo fiscale 2009.
D. Con decisione del 5 marzo 2014 l’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo. Proponeva le considerazioni seguenti in merito al rimborso dell’imposta preventiva trattenuta sul dividendo “scaduto nel corso dell’anno 2009 (02.10.2009) ed erogato dalla spettabile __________ SA”:
Nel caso specifico nella dichiarazione fiscale presentata non era stato indicato il dividendo in questione. L’autorità fiscale a mente dell’art. 23 LIP ed in ossequio ai contenuti della sentenza TF 2C_95/2011 non ha concesso il rimborso. In questa sede dopo aver riesaminato l’incarto l’autorità fiscale non può far altro che riconfermare che i redditi non dichiarati spontaneamente dal contribuente nell’elenco titoli, ma che sono aggiunti dall’autorità fiscale sulla base dei documenti in suo possesso, non possono essere considerati come redditi regolarmente dichiarati. In questo caso si perde il diritto al rimborso dell’imposta preventiva. Per tali motivi il reclamo deve forzatamente essere respinto.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2, per il tramite del loro rappresentante spettabile RA 1 SA, postulano nuovamente il rimborso dell’imposta preventiva del 35% trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.- versato loro da __________ SA e da loro dichiarato spontaneamente “in assoluta buona fede”, “a causa di un equivoco nell’esame delle causali bancarie”, solo con la dichiarazione 2010, in luogo della dichiarazione 2009.
I ricorrenti escludono di aver voluto commettere una sottrazione d’imposta. Facendo riferimento alla circolare n. 40 dell’11 marzo 2014 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, affermano che “l’errore temporale nell’indicazione completa dei redditi” non può “essere valutato in chiave punitiva quale costruzione anomala”, non avendo fra l’altro conseguito nessun risparmio.
I ricorrenti rilevano inoltre che l’autorità di tassazione si è occupata delle dichiarazioni 2009 e 2010 per la prima volta solo nel mese di ottobre 2013, avendo pertanto a disposizione tutte le informazioni necessarie al corretto accertamento della loro situazione, e, di fatto, procedendo ad “effettuare le debite correzioni”. L’Ufficio di tassazione ha a loro avviso “provveduto unicamente a riclassificare i redditi indicati tempestivamente e spontaneamente” e di conseguenza non “hanno perso il diritto al rimborso”.
F. Nelle sue osservazioni del 7/8 aprile 2014, l’Ufficio di tassazione, facendo riferimento alla recente giurisprudenza del Tribunale federale in merito all’art. 23 LIP, ha ribadito la validità del proprio operato per quanto attiene al mancato riconoscimento del rimborso dell’imposta preventiva trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.- e scaduto il 2 ottobre 2009.
L’Ufficio di tassazione sostiene che “per motivi di coerenza si dovrebbe procedere ad una reformatio in peius della decisione di tassazione IC/IFD 2010”, a meno che la correzione del dividendo nella tassazione del 2010 non vada intesa quale una semplice “correzione di redditi già dichiarati”. Infatti, anche per quanto attiene al periodo fiscale 2010, i contribuenti non hanno dichiarato il dividendo di fr. 20'000.- ricevuto dalla __________ SA nel 2010, e scaduto il 29 novembre 2010, bensì hanno esposto nel modulo 8 relativo alle “partecipazioni qualificate nella sostanza privata” il dividendo conseguito nel 2009. L’Ufficio di tassazione ha pertanto accertato autonomamente anche i dati relativi al dividendo del 2010.
Inoltre, l’Ufficio di tassazione sottolinea come prima di procedere alla tassazione non abbia richiesto e/o le siano state fornite dai contribuenti eventuali informazioni in merito alla “distribuzione dei dividendi venuti a scadere il 2 ottobre 2009 risp. il 29 novembre 2010”.
G. All’udienza del 23 aprile 2015, le parti si sono sostanzialmente riconfermate nelle rispettive posizioni.
Diritto
Per l’art. 29 cpv. 1 LIP, il diritto al rimborso dell’imposta preventiva va fatto valere con istanza scritta all’autorità competente. L’art. 68 cpv. 1 dell’ordinanza d’esecuzione della legge federale sull’imposta preventiva, del 19 dicembre 1966 (OIP; RS 642.211), stabilisce che l’istanza di rimborso dev’essere presentata dall’autorità competente su modulo ufficiale.
Il diritto al rimborso si estingue se l’istanza non è presentata nei tre anni successivi alla fine dell’anno civile in cui è venuta a scadere la prestazione imponibile (art. 32 cpv. 1 LIP). Tale termine non può essere né prorogato né interrotto (ASA 49 pag. 136 consid. 2; Pfund/Zwahlen, Die eidgenossische Verrechnungssteuer, vol. II, Basilea 1985, n. 2.1 ad art. 31 p. 217 ss.).
Chiunque chiede il rimborso dell’imposta preventiva deve infatti indicare coscienziosamente all’autorità competente tutti i fatti che possono essere di qualche momento nell’accertamento del diritto al rimborso; in particolare l’istante è tenuto a compilare in tutte le loro parti e esattamente i moduli dell’istanza e i questionari, come pure a fornire, su richiesta dell’autorità, le attestazioni relative alla deduzione dell’imposta (art. 48 cpv. 1 lett. a e b LIP). L’istanza di rimborso deve essere presentata all’Autorità competente su modulo ufficiale (art. 68 cpv. 1 OIP). Se l’istante non soddisfa agli obblighi di fornire informazioni e se il diritto al rimborso non può essere accertato senza le informazioni chieste dall’autorità, l’istanza è respinta (art. 48 cpv. 2 LIP).
Nel caso in esame, la __________ SA ha erogato all’azionista RI 1 un dividendo di fr. 80'000.– nel 2009 (assemblea generale del 2 settembre 2009) e uno di fr. 20'000.– nel 2010. Il contribuente e la moglie hanno inoltrato lo stesso giorno le dichiarazioni d’imposta relative ai periodi fiscali 2009 e 2010, allegando alle stesse l’elenco dei titoli, indicante il valore delle azioni ed i relativi redditi. Mentre nella dichiarazione del periodo fiscale 2009 non hanno indicato alcun reddito delle azioni della __________ SA e non hanno pertanto chiesto il rimborso dell’imposta preventiva, nella dichiarazione relativa al periodo fiscale 2010 hanno per contro menzionato un dividendo di fr. 80'000.–, per il quale hanno fatto valere il rimborso dell’imposta trattenuta alla fonte.
Tenendo conto della mancata dichiarazione del dividendo, l’autorità ha negato il rimborso dell’imposta preventiva per il periodo fiscale 2009. In relazione al periodo successivo, ha per contro ammesso il rimborso limitatamente all’ammontare del dividendo di quello stesso anno, cioè fr. 20'000.–.
2.2.
Secondo il Tribunale federale, le prescrizioni legali di cui l’art. 23 LIP sanziona la violazione sono in particolare gli articoli 124 cpv. 2 e 125 cpv. 1 LIFD, che impongono al contribuente di dichiarare egli stesso i suoi elementi imponibili (“Pflicht zur Selbstdeklaration”; cfr. Zweifel, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2b, 2a ediz., Basilea 2008, n. 18 ad art. 124 LIFD), coerentemente con la procedura di tassazione mista applicabile in materia di imposta sul reddito e sulla sostanza (cfr. Zwahlen, in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. II/2, 2a ediz., Basilea 2012, n. 3 ad art. 23 LIP, secondo cui l’art. 23 LIP si fonda sul principio dell’autodichiarazione [“Grundsatz der Selbstdeklaration”] proprio del sistema delle imposte dirette). Ne consegue che il contribuente, che voglia salvaguardare il diritto al rimborso dell’imposta preventiva, deve dichiarare egli stesso gli elementi di reddito e di sostanza. In generale, quest’obbligo è adempiuto menzionando gli elementi in questione nell’elenco dei titoli allegato alla dichiarazione d’imposta (sentenza dell’11 ottobre 2011 n. 2C_95/2011, in ASA 81 p. 71 = RF 66/2011 p. 963 = RDAF 2012 II p. 72, consid. 3).
2.3.
Il contribuente deve dichiarare egli stesso i redditi sottoposti all'imposta preventiva. In generale, poco importa che le autorità fiscali possano rendersi conto del carattere incompleto della dichiarazione e avere accesso alle informazioni mancanti, domandandole o effettuando un paragone con incarti fiscali di terzi. Di principio, il fisco deve in effetti poter presupporre che il contribuente ha compilato la sua dichiarazione in maniera esatta e completa, in conformità agli obblighi che gli incombono, segnatamente giusta l'art. 124 cpv. 2 legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD; RS 642.11) e l'art. 42 cpv. 1 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14). Un dovere di indagine ulteriore da parte del fisco è dato di regola solo se la dichiarazione fiscale contiene degli errori evidenti (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 3.2, con riferimento alla sentenza 2C_95/2011 dell'11 ottobre 2011 consid. 2.1 e ulteriori rinvii).
In seguito all’evoluzione della giurisprudenza del Tribunale federale, ed in particolar modo a due sentenze (2C_95/2011 dell’11 ottobre 2011 e 2C_80/2012 del 16 gennaio 2013), che avevano negato la conformità di due circolari dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) con l’art. 23 LIP, l’AFC ha adottato la nuova circolare n. 40 dell’11 marzo 2014 (“Perdita del diritto delle persone fisiche al rimborso dell’imposta preventiva secondo l’art. 23 LIP”).
Al paragrafo 3.2, la circolare n. 40 dell’AFC considera non conforme all’art. 23 LIP “la dichiarazione dei redditi colpiti dall’imposta preventiva [che] viene fatta sulla base di una richiesta, un’ingiunzione o di un altro intervento dell’autorità fiscale in merito a questi redditi”. Precisa poi però che “le semplici correzioni di redditi già dichiarati, effettuate dall’autorità fiscale (errore di trascrizione, dichiarazione di redditi netti, adeguamento delle quote private delle spese non giustificate commercialmente presso i detentori delle partecipazioni, differenze di valutazione, ecc.) non hanno come conseguenza la perdita del diritto al rimborso dell’importo ripreso”.
Secondo il Tribunale federale, sebbene destinatari di una circolare siano gli organi esecutivi ed essa non vincoli pertanto i tribunali, dalla stessa si giustifica di discostarsi solo in presenza di motivi validi, in considerazione del fatto che l’amministrazione si prefigge in tal modo un’applicazione del diritto rispettosa dell’uguaglianza, unitaria e appropriata. Nella misura in cui la circolare n. 40 dell’AFC riporta la giurisprudenza dello stesso Tribunale federale in merito alla perdita del diritto al rimborso dell’imposta preventiva, così come precisata dalla sentenza dell’11 ottobre 2011 ed in seguito confermata, l’Alta Corte l’ha ritenuta legittima e conforme alla suddetta giurisprudenza e come tale ineccepibile (cfr. la sentenza n. 2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 3.3.2).
Tornando alla fattispecie in discussione, è difficile ammettere che i ricorrenti abbiano compilato la loro dichiarazione in maniera veritiera e completa, in conformità agli obblighi che gli incombono in particolar modo secondo gli articoli 124 cpv. 2 LIFD, 42 cpv. 1 LAID e, nel diritto cantonale, 198 cpv. 2 LT.
Per quanto concerne il periodo fiscale 2009, essi hanno infatti indicato la detenzione della partecipazione nella __________ SA al 31 dicembre 2009, omettendo tuttavia di indicare il conseguimento del dividendo di fr. 80'000.–, deliberato dall’assemblea generale del 2 settembre 2009. Solo i successivi accertamenti intrapresi dall’autorità di tassazione hanno permesso a quest’ultima di includere il reddito in discussione e di evitare che la tassazione fosse incompleta.
È vero che il dividendo in questione è stato dichiarato nel successivo periodo fiscale 2010, ma ciò non basta a rimediare alla precedente inosservanza degli obblighi procedurali. Nel periodo 2010, peraltro, è stato versato un dividendo di fr. 20'000.–, a sua volta non dichiarato.
Alla luce della più recente giurisprudenza del Tribunale federale e delle indicazioni contenute nella circolare n. 40 dell’AFC, si impone la conclusione che gli insorgenti hanno perso il diritto al rimborso dell’imposta preventiva. In un caso ticinese recente, l’Alta Corte ha respinto il ricorso di un contribuente che aveva dichiarato le azioni ed aveva inserito il valore zero nella casella corrispondente al reddito delle azioni stesse, mentre aveva percepito un dividendo di fr. 180'000.–. Il Tribunale federale ha affermato che “avendo omesso di notificare il reddito percepito - come per altro esplicitamente ammesso nel reclamo inoltrato contro la decisione di tassazione - i ricorrenti hanno… manifestamente violato anche l'art. 23 LIP che, in relazione con gli art. 124 cpv. 2 LIFD e l'art. 42 cpv. 1 LAID, imponeva loro di compilare una dichiarazione esatta e completa, quindi di dichiarare i redditi sottoposti all’imposta preventiva” (cfr. la sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 6.1). Conclusione che si attaglia anche al caso dei ricorrenti.
3.2.
Nel periodo fiscale 2010, come ricordato, i contribuenti hanno dichiarato il dividendo percepito nel 2009 ma non quello del 2010. Ciononostante, l’Ufficio di tassazione ha riconosciuto il rimborso dell’imposta preventiva trattenuta sul dividendo di fr. 20'000.–.
Ci si può domandare se i ricorrenti siano legittimati a contestare la decisione che concerne il rimborso dell’imposta preventiva del 2010, alla luce del fatto che lo stesso è stato ammesso dall’autorità di tassazione, in misura conforme all’ammontare dell’imposta trattenuta sul dividendo del periodo fiscale in questione. È vero che, nella dichiarazione d’imposta e nell’allegato modulo sulle partecipazioni qualificate detenute, i contribuenti avevano chiesto il rimborso dell’imposta trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.–, ma questa richiesta è stata in seguito (già con il reclamo, poi con il ricorso) proposta con riferimento al periodo fiscale 2009, nel quale il dividendo litigioso è stato effettivamente erogato.
La questione può tuttavia essere lasciata aperta, in quanto la decisione merita conferma.
Sebbene la dichiarazione dei contribuenti anche in questo caso non sia certamente completa e veritiera, la decisione dell’Ufficio di tassazione, di ammettere comunque il rimborso dell’imposta preventiva, può essere giustificata con il riferimento all’eccezione prevista dalla circolare n. 40 per le “semplici correzioni di redditi già dichiarati, effettuate dall’autorità fiscale (errore di trascrizione, dichiarazione di redditi netti, adeguamento delle quote private delle spese non giustificate commercialmente presso i detentori delle partecipazioni, differenze di valutazione, ecc.)” (v. supra, consid. 2.3). Volendo dare prova di una certa indulgenza, si può infatti ritenere che i contribuenti abbiano dichiarato il dividendo, commettendo tuttavia un errore nella sua commisurazione.
3.3.
La decisione impugnata, certamente severa nel suo esito, appare pertanto conforme all’art. 23 LIP, così come interpretato dalla giurisprudenza del Tribunale federale e dalla prassi dell’AFC.
Neanche la circostanza che le dichiarazioni d’imposta dei due periodi fiscali in discussione siano state inoltrate simultaneamente è sufficiente a giustificare una diversa soluzione. Gli insorgenti sottovalutano in tal modo l’autonomia dei periodi fiscali e la circostanza che, nonostante l’inoltro contemporaneo di due dichiarazioni, non necessariamente l’Ufficio di tassazione procede al loro esame contestuale.
Inoltre, anche senza voler attribuire ai contribuenti la volontà di commettere una sottrazione d’imposta, non si può ignorare il fatto che la dichiarazione del dividendo più importante (fr. 80'000.–) nel periodo fiscale 2010 anziché in quello precedente era idonea a provocare un innegabile danno per l’erario cantonale. Il 1° gennaio 2010 è infatti entrato in vigore l’art. 19 cpv. 1bis LT, secondo cui i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 60 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. L’assoggettamento del dividendo all’imposta cantonale sul reddito nel periodo fiscale 2010 anziché nel precedente avrebbe di conseguenza comportato una sensibile diminuzione della base imponibile. E i ricorrenti si sono serviti proprio del nuovo modulo 8 (“Partecipazioni qualificate nella sostanza privata”) per dichiarare il dividendo di fr. 80'000.–, per il quale hanno chiesto la riduzione del 40% del reddito lordo (cioè fr. 32'000.–).
3.4.
Ne consegue che la decisione impugnata, con cui l’Ufficio di tassazione ha negato il rimborso dell’imposta preventiva trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.– erogato nel 2009, è ineccepibile.
Per questi motivi,
visti per le spese gli articoli 1 del Regolamento cantonale di applicazione concernente la Legge federale sull’imposta preventiva, il computo globale d’imposta e la trattenuta supplementare d’imposta USA (del 18 ottobre 1994) e 231 LT
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 1’500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 1’600.–
sono a carico dei ricorrenti.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 56 LIP; art. 82 ss LTF).
Intimazione a:
-; -; -; -.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: