Incarto n. 80.2008.88
Lugano 24 settembre 2008
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Fiorenzo Gianinazzi
parti
RI 1 RI 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 25 luglio 2008 contro la decisione del 26 giugno 2008 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Il 19 dicembre 2002, __________ concedeva a RI 1RI 2 un diritto di compera cedibile e frazionabile sul mapp. n. __________ RFD di __________, di mq 798, al prezzo di fr. 290'000.–.
Nei mesi seguenti, il fondo in questione è stato sottoposto a frazionamento, con la conseguenza che sono state ricavate le seguenti parcelle:
· il nuovo mapp. __________, di mq 236, cui è stato attribuito un valore di fr. 130'000.–;
· il mapp. __________, di mq 254, cui è stato attribuito un valore di fr. 70'496.–;
· il mapp. __________, di mq 308, valutato fr. 89'504.–.
Per quanto concerne il nuovo mapp. n. __________, l’11 febbraio 2004 i beneficiari del diritto di compera lo cedevano ai coniugi __________, i quali lo esercitavano lo stesso giorno.
Con atto pubblico del 3 dicembre 2004, veniva modificato il diritto di compera relativo alle altre due parcelle ricavate dal frazionamento: al mapp. n. __________ veniva attribuito un valore di fr. 57'278.– ed al mapp. n. __________ uno di fr. 72'722.–.
Il 23 dicembre 2004, RI 1 e RI 2 esercitavano il diritto di compera dei mapp. n. __________ e __________.
B. Il 4 maggio 2005, i nuovi proprietari concedevano ai coniugi __________ un diritto di compera cedibile sui mapp. n. __________ e __________ di __________, al prezzo di fr. 240'000.–. Nel contratto era contenuta una clausola secondo cui “essendo volontà dei beneficiari promuovere l’edificazione dei mappali oggetto del presente atto”, i proprietari cedevano “unitamente ai fondi, e gratuitamente, il progetto e la relativa licenza edilizia cresciuta in giudicato” e si mettevano a disposizione “per firmare eventuali domande di variante e quant’altro fosse necessario”.
Il 21 ottobre 2005, RI 1 e RI 2 vendevano ai coniugi __________ il mapp. __________, al prezzo di fr. 130'000.–, chiedendo contestualmente la cancellazione dell’annotazione del diritto di compera su tale fondo. Lo stesso giorno gli acquirenti sottoscrivevano un contratto generale di appalto con la __________ SA di __________, avente per oggetto i lavori, in parte già eseguiti e in parte ancora da eseguire, per la costruzione “chiavi in mano” di un abitazione per fr. 380'000.–.
Pochi giorni dopo, il 27 ottobre 2005, __________ e RI 2, da una parte, e i coniugi __________, dall’altra, prorogavano e modificavano il diritto di compera sul mapp. n. __________. Il prezzo veniva stabilito in fr. 110'000.–. Il contratto precisava altresì che sul terreno era “attualmente in corso l’edificazione di una casa d’abitazione”.
C. Con atto pubblico del 7 dicembre 2005, i coniugi __________ cedevano il diritto di compera sul mapp. n. __________ a __________, a titolo gratuito. Una clausola contrattuale precisava che il beneficiario del diritto di compera prendeva atto che era in costruzione una casa d’abitazione e dichiarava pertanto di assumere il contratto d’appalto con la __________ e di liberare gli attuali proprietari, rispettivamente i concedenti”. Il valore del contratto d’appalto “chiavi in mano” era di fr. 410'000.–. Il 27 luglio 2007 __________ esercitava il diritto di compera e veniva iscritto quale nuovo proprietario del mapp. n. __________.
D. Nella dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, RI 1 e RI 2 indicavano un valore di alienazione ed un valore di acquisto di fr. 110'000.–, sicché l’utile imponibile ammontava a zero.
Notificando loro la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 27 dicembre 2007, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna deduceva, quale valore di acquisto l’importo di fr. 57'278.–, cui aggiungeva spese di acquisto e vendita per fr. 6'660.–. L’utile imponibile ammontava pertanto a fr. 46’062.– e l’imposta a fr. 12'897.35. Nella motivazione della decisione, l’Ufficio spiegava di avere ricavato il valore di acquisto dal contratto del 3 dicembre 2004.
E. I contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 18 gennaio 2008, nel quale chiedevano la deduzione di costi di investimento che “per dimenticanza” avevano omesso di far valere con la dichiarazione. Una prima fattura, emessa dalla __________ di __________, si riferiva ad una commissione per mediazione, per fr. 6'568.85. Una seconda fattura, emessa da RI 1, concerneva invece “prestazioni per assistenza tecnica durante i lavori di costruzione della casa e sistemazione esterna, compreso portico posteggio in cemento armato”, per fr. 12'247.50.
L’autorità di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 26 giugno 2008. Quanto alla provvigione, argomentava che il mediatore deve essere una terza persona, ciò che escludeva la deduzione del compenso versato dal venditore alla società di cui è azionista o amministratore. In relazione alle prestazioni di assistenza alla costruzione, osservava che la tassazione concerneva la sola cessione del terreno, sicché non potevano entrare in considerazione costi inerenti alla costruzione della casa d’abitazione.
F. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 eRI 2 chiedono che l’utile imponibile sia ridotto a fr. 38’125.–. In base ad una nuova fattura dello studio tecnico RI 1, chiedono che siano ammesse in deduzione le spese che si riferiscono all’assistenza sul cantiere in relazione alla preparazione del fondo per l’edificazione. Si tratta a loro avviso di spese indispensabili per procedere alla vendita del fondo. In secondo luogo, chiedono la deduzione della metà del prezzo pagato per l’acquisto dal Cantone di uno scorporo di un terreno confinante.
Diritto
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
Per l'art. 134 cpv. 1 LT, sono considerati costi di investimento:
· i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore;
· i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i costi di costruzione e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le tasse di allacciamento;
· le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravavano al momento del precedente acquisto.
2.2.
Per quanto attiene, in particolar modo, ai costi di costruzione e di miglioria, la loro computabilità presuppone che essi abbiano aumentato il valore del fondo alienato, cioè che abbiano apportato all'immobile un miglioramento duraturo, di fatto o di diritto.
È peraltro irrilevante che la spesa sostenuta abbia condotto di fatto ad un incremento di valore corrispondente: dato il suo carattere di costo finalizzato all'aumento del valore, esso deve essere computato in misura corrispondente all'importo effettivamente pagato (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 258 e dottrina ivi citata).
Computabili sono in primo luogo tutti i costi di costruzione, ivi comprese le spese per misurazioni, prestazioni d'opera, canalizzazione, recinzione, realizzazione di un giardino, ecc. Il caso più importante è quello della costruzione su di un fondo non edificato; vengono tuttavia considerati anche tutti i costi per costruzioni realizzate in relazione ad un edificio già esistente (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 258 e dottrina e giurisprudenza ivi citate).
Nella fattispecie, è controverso il riconoscimento, quale costo d’investimento, dell’importo di fr. 7'316.80, risultante da una fatRI 1. Le opere fatturate sono così descritte:
Nostre prestazioni per preparazione del fondo pronto alla vendita per l’edificazione di una casa d’abitazione.
Demolizione dei muretti in pietrame e sgomberi, estirpazione della vite, pali e filari. Piante varie.
Trasporti e sgomberi dei materiali esuberanti, resa del terreno pronto all’edificazione.
Tale fattura è stata prodotta per la prima volta con il ricorso. In precedenza, con la dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, i contribuenti non avevano fatto valere alcun costo d’investimento, ma avevano indicato un valore d’acquisto (fr. 110'000.–) pari al valore di alienazione. In seguito alla decisione di tassazione, con cui il valore d’acquisto era stato stabilito dall’Ufficio di tassazione in fr. 57'278.–, i contribuenti avevano interposto reclamo, allegando una fattura dello stesso RI 1, riferita a “prestazioni di assistenza alla costruzione” per fr. 12'247.50. L’autorità di tassazione aveva respinto il reclamo, argomentando che, siccome la tassazione si riferiva alla cessione del solo terreno, non potevano essere ammessi in deduzione costi inerenti alla costruzione della casa d’abitazione.
Ora, come detto, con il ricorso i contribuenti hanno prodotto una nuova fattura, che sarebbe parte della fattura precedente.
3.2.
Giusta l'art. 200 LT, applicabile per analogia alla procedura di tassazione in materia di imposizione degli utili immobiliari (art. 213 LT), il contribuente deve fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta: deve segnatamente fornire, a domanda dell'autorità di tassazione, informazioni orali e scritte e presentare libri contabili, giustificativi e altri attestati.
Secondo il Tribunale federale, il ricorrente che vuole ottenere una deduzione non può accontentarsi di affermare genericamente che ha avuto altre spese, ma deve comprovare tale affermazione: se la legge impone al contribuente di documentare in determinati modi le sue allegazioni, egli non può sottrarsi a questo obbligo.
In simili casi l'autorità di tassazione deve invece partire dal principio che i fatti addotti dal contribuente, ma non documentati, non sono presi in considerazione: prescindere da questa esigenza significherebbe infatti non già correggere una presunta inesattezza ma sostituire l'obbligo posto a carico del contribuente di documentare e provare determinati fatti con l'apprezzamento dell'autorità (sentenza del Tribunale federale del 3 dicembre 1990 n. 2A. 344/89, in RDAT II-1991; DTF 107 Ib 218).
Va ricordato, a questo proposito, che, secondo un consolidato principio, è il contribuente ad avere l'onere della prova per i fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l'erario (sentenza del Tribunale federale del 14 dicembre 2006 n. 2A.438/2006 consid. 3.2; DTF 121 II 257 consid. 4c/aa; sentenza 2A.209/2005 del 3 novembre 2005, in: RtiD I-2006 n. 11t, consid. 4.1; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6a ed., Zurigo 2002, p. 416, con rinvii).
3.3.
Come visto in narrativa, il giorno in cui si è verificato il trapasso di proprietà (27 luglio 2007), mediante esercizio del diritto di compera sul terreno da parte del cessionario (), sul fondo in questione era già stata edificata una casa d’abitazione. I primi beneficiari del diritto di compera () avevano infatti già stipulato un contratto di appalto “chiavi in mano” del valore di fr. 410'000.– con la __________.
Alla luce di tali circostanze, la Camera si è rivolta ai ricorrenti, con scritto del 6 agosto 2008, affermando di non comprendere come RI 1 abbia potuto preparare il terreno per l’edificazione ancora nel 2007 e di non spiegarsi perché, se la costruzione era stata realizzata dalla __________ sulla base di un contratto sottoscritto da __________ e poi ripreso da __________, la fattura sia stata indirizzata ai ricorrenti. Il giudice delegato chiedeva pertanto ai contribuenti di trasmettere alla Camera il contratto di appalto, la descrizione delle opere cui si riferisce la fattura del 27 agosto 2007 (con relativi contratti e bollettini o rapporti di lavoro) ed ogni altro documento atto a provare le prestazioni fatturate.
I ricorrenti hanno risposto con lettera del 3 settembre 2008, nella quale sostengono che le prestazioni in discussione sarebbero state eseguite personalmente da __________ e dal figlio __________, nella primavera 2004, dopo il frazionamento del terreno e prima quindi della concessione del diritto di compera. Sostengono altresì che tali prestazioni non erano state precedentemente fatturate, “in quanto si attendeva la conclusione della compravendita in essere, con la conseguente dichiarazione dell’imposta sugli utili immobiliari”.
3.4.
L’onere della prova dell’effettivo svolgimento delle opere indicate nella fattura e del pagamento delle spese relative è ben lungi dall’essere adempiuto.
Anzitutto, dà da pensare la modalità stessa con cui sono state fatte valere le spese in discussione: la prima fattura è stata inviata solo con il reclamo e la seconda, modificata, con il ricorso.
Altro aspetto determinante è quello temporale, già sottolineato nella lettera inviata dalla Camera ai ricorrenti: non si comprende perché uno dei due ricorrenti avrebbe dovuto prestare la propria opera per la preparazione di un terreno all’edificazione quando la costruzione era terminata. Certo, con la loro lettera di risposta, i contribuenti fanno risalire al 2004 le prestazioni d’opera fatturate nel 2007. Ma anche questa spiegazione non convince: se RI 1 ha effettivamente prestato la propria opera nel 2004, perché avrebbe dovuto aspettare tre anni per inviare la fattura?
In questo contesto, non va dimenticato neppure che, secondo l’art. 134 cpv. 2 LT, non può essere fatto valere quale costo d’investimento il valore del lavoro effettuato dal proprietario sul suo proprio immobile quando non è stato assoggettato all’imposta sul reddito o sull’utile. Non essendo le pretese prestazioni state fatturate nel 2004, le stesse non sono evidentemente neppure state assoggettate all’imposta sul reddito in tale periodo fiscale.
Si consideri ancora che è tutt’altro che chiaro in cosa siano consistiti gli interventi che sono oggetto della fattura. Si è detto (v. supra, consid. 2.2.) che i costi d’investimento sono tali solo se hanno aumentato il valore del fondo alienato, cioè se hanno apportato all'immobile un miglioramento duraturo, di fatto o di diritto. Ora, dalla fattura non si riesce a comprendere quale sia la miglioria prodotta dagli interventi descritti. Del resto, nella loro lettera del 3 settembre 2008, dopo che la Camera aveva chiesto loro di descrivere le opere e di inviare contratti, bollettini e rapporti di lavoro, i ricorrenti si sono limitati a ripetere la vaga descrizione degli interventi già contenuta nella seconda fattura.
Resterebbe poi ancora da spiegare perché, se tutte le spese di edificazione dell’immobile sono state incluse nel contratto di appalto sottoscritto dai beneficiari del diritto di compera, e sono in tal modo da loro state pagate, proprio le prestazioni in discussione sarebbero invece state fatturate ai ricorrenti.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 1’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 1’100.–
sono a carico dei ricorrenti.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: