100 25 75200 25 63 100 25 76200 25 64 100 25 77200 25 65 100 25 78200 25 66 100 25 79200 25 67 100 25 80200 25 68 100 25 81200 25 69 100 25 82200 25 70 100 25 83200 25 71 100 25 84200 25 72 Gemeinde: C.________ ZPV-Nr.: ________ Eröffnung: 12.2.2026 RNA/JGU/cbi STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Sitzung vom 10. Februar 2026 Es wirken mit: die hauptamtliche Richterin Nanzer, die Fachrichter Antenen und Fankhauser sowie Gurtner als Gerichtsschreiberin In der Rekurs- und Beschwerdesache der A.________ AG gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern betreffend die Quellensteuern für die Abrechnungsperioden vom
2 - hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen: A.Die A.________ AG (Rekurrentin) bezweckt gemäss Handelsregister ______ (Elektroin- stallationen usw.) B.________ (nachfolgend: Arbeitnehmer) arbeitete von Juni 2018 bis Sep- tember 2019, von Dezember 2019 bis März 2020 sowie von Dezember 2020 bis März 2021 bei der Rekurrentin als Servicemonteur EFZ (Arbeitsvertrag vom 23.5.2018, Beilage zur Eingabe vom 6.4.2025 [100 2025 75]; Lohnrekapitulation 2018, Akten der Steuerverwaltung, pag. 4a-4b [100 2025 75]; Lohnrekapitulation 2019, pag. 5-6 [100 2025 78]; Lohnrekapitulation 2020, pag. 5-6 [100 2025 82]; Lohnrekapitulation 2021, pag. 5-6 [100 2025 84]). B.Mit Lohnausweis vom 14. Februar 2019 wies die Rekurrentin dem Arbeitnehmer für das Jahr 2018 einen Nettolohn von CHF -369'024.-- aus (pag. 1 [100 2025 75]). Den offensichtli- chen Fehler rektifizierte die Rekurrentin mit Lohnausweis vom 4. März 2019, mit welchem sie dem Arbeitnehmer einen Nettolohn für 2018 von CHF 31'442.-- auswies (pag. 2 [100 2025 75]). Weiter wies die Rekurrentin dem Arbeitnehmer für das Jahr 2019 einen Nettolohn von CHF 37'261.-- (Lohnausweis 2019 vom 17.2.2020, pag. 7 [100 2025 78]), für das Jahr 2020 einen Nettolohn von CHF 16'012.45 (Lohnausweis 2020 vom 26.1.2021, pag. 7 [100 2025 82]) sowie für das Jahr 2021 einen Nettolohn von CHF 13'931.05 (Lohnausweis 2021 vom 2.6.2022, pag. 7 [100 2025 84]) aus. Alle Lohnausweise wurden mit einer c./o. Adresse bei Familie D.________ in E.________ (Kanton Bern) an den Arbeitnehmer adressiert sowie der Steuer- verwaltung eingereicht. Auf den beiden der Steuerverwaltung übermittelten Lohnausweisen betreffend das Jahr 2018 (Erstversion und Rektifikat) wurde seitens der Steuerverwaltung je- weils ein Kleber angebracht, der einen Strichcode, die ZPV-Nr. des Arbeitsnehmers sowie eine Adresse in F.________ (Ausland) enthält (pag. 1-2 [100 2025 75]). C.Die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Abteilung Quellensteuer (Steuerverwaltung), meldete sich am 14. April 2023 betreffend die Rekurrentin per E-Mail bei der G.________ AG (nachfolgend: Treuhänderin; pag. 4 [100 2025 75]). Die Steuerverwaltung hätte einen Lohnausweis für den Arbeitnehmer betreffend das Jahr 2018 erhalten, es sei jedoch bisher kei- ne Quellensteuer abgerechnet worden. Die Steuerverwaltung bat um Erklärung der Sachlage und um Einreichung der Quellensteuerabrechnung. Mit E-Mail vom 5. April 2023 reichte die Treuhänderin (nochmals) die Lohnausweise für die Jahre 2019, 2020 und 2021 ein (pag. 4 [100 2025 75]). Sie führte dabei aus, dass der Arbeitnehmer bis 31. März 2021 im Betrieb der Rekurrentin im Stundenlohn gearbeitet habe, eine Quellensteuerabrechnung reichte sie nicht ein. Weiter brachte sie vor, dass der Rekurrentin keine weitere Adresse (neben der c/o-Adresse in E.________) und kein anderer Kontakt (betreffend den Arbeitnehmer) bekannt sei. Die Steu- erverwaltung bat die Treuhänderin mit E-Mail vom 8. Mai 2023 die Lohnrekapitulationen zu schicken, was die Treuhänderin mit E-Mail vom 9. Mai 2023 tat (pag. 3 [100 2025 75]).
3 - D.Am 28. Juli 2023 erliess die Steuerverwaltung jeweils eine Nachforderungsverfügung be- treffend die Quellensteuer für die Abrechnungsperioden der Quartale vom 1. April 2018 bis
4 - seien die Lohnausweise jeweils auch an die Steuerverwaltung gesendet worden. Diese habe der Rekurrentin nicht zurückgemeldet, dass der Arbeitnehmer der Quellensteuer unterstellt wä- re. Es könne nicht die Pflicht eines Arbeitgebers sein zu prüfen, ob sich jeder Schweizer Bürger in der entsprechenden Gemeinde korrekt anmelde und die Steuern entsprechend entrichte. Der Einsprache legte die Rekurrentin nochmals neu ausgestellte Lohnausweise für die Jahre 2018 bis 2021, nunmehr datierend vom 14. August 2023, bei (Lohnausweis 2018, pag. 14 [100 2025 75]; Lohnausweis 2019, pag. 18 [100 2025 78]; Lohnausweis 2020, pag. 19 [100 2025 82]; Lohnausweis 2021, pag. 19 [100 2025 84]). Dabei wird betreffend das Jahr 2018 nun ein anderer Nettolohnbetrag als auf demjenigen Lohnausweis vom 4. März 2019 (siehe Bst. B) bescheinigt. G.Mit Eingangsbestätigung vom 30. August 2023 informierte die Steuerverwaltung die Re- kurrentin darüber, dass die Bearbeitung der Einsprache betreffend die Nachforderungsverfü- gungen (jeweils vom 28.7.2023) einige Zeit beanspruche (pag. 58 [100 2025 75]). Es sei zu beachten, dass die Quellensteuer trotz Erhebens der Einsprache zu bezahlen sei. Mit Einspra- cheentscheiden vom 7. März 2025 wies die Steuerverwaltung schliesslich die Einsprachen ab (Q2 2018, pag. 61-64 [100 2025 75]; Q3 2018, pag. 61-64 [100 2025 76]; Q4 2018, pag. 61-64 [100 2025 77]; Q1 2019, pag. 64-67 [100 2025 78]; Q2 2019, pag. 64-67 [100 2025 79]), Q3 2019, pag. 64-67 [100 2025 80]; Q4 2019, pag. 64-67 [100 2025 81]); Q1 2020, pag. 64-67 [100 2025 82]; Q4 2020, pag. 64-67 [100 2025 83]; Q1 2021, pag. 63-66 [100 2025 84]). Zur Begründung führte sie jeweils aus, dass der Arbeitnehmer gemäss Registerdaten der Gemein- de zum fraglichen Zeitpunkt der Abrechnungsperioden im Ausland wohnhaft gewesen sei und somit als Auslandschweizer bzw. als Person ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz quellensteuerpflichtig sei. Die Rekurrentin als Schuldnerin der steuerbaren Leis- tung habe im Quellensteuerverfahren die Pflicht abzuklären, ob für eine Person eine Quellen- steuerpflicht bestehe. Zudem habe sie die notwendigen Abklärungen für die Steuererhebung zu treffen. Die von der Rekurrentin vorgebrachte Begründung würde sie nicht von den ihr zumutba- ren Pflichten entlasten. Es habe nachweislich ein quellensteuerpflichtiges Arbeitsverhältnis vor- gelegen, für welches die Rekurrentin die Quellensteuer abzurechnen habe. H.Am 27. März 2025 hat die Rekurrentin in einer Eingabe gegen alle Einspracheentscheide der hier massgebenden Abrechnungsperioden Rekurs und Beschwerde bei der Steuerrekurs- kommission des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) erhoben. Mit Eingangsbestätigungen jeweils vom 28. März 2025 hat die Steuerrekurskommission die Rekurrentin darauf hingewiesen, dass pro Anfechtungsobjekt, mithin pro Einspracheentscheid, jeweils eine separate Eingabe einzureichen sei. Weiter hat sie die Rekurrentin aufgefordert, den Arbeitsver- trag mit dem Arbeitnehmer sowie das allfällige Kündigungsschreiben o.ä. einzureichen. Mit
5 - Eingaben datierend vom 27. März 2025 bzw. vom 6. April 2025 (alle eingegangen am 8.4.2025) hat die Rekurrentin je einen separaten Rekurs bzw. eine separate Beschwerde pro Einspra- cheentscheid bzw. pro strittiges Quartal eingereicht. Den Eingaben hat sie jeweils den Arbeits- vertrag vom 23. Mai 2018 mit dem Arbeitnehmer beigelegt. Die Rekurrentin beantragt jeweils die Aufhebung des entsprechenden Einspracheentscheids vom 7. März 2025 sowie die Fest- stellung, dass die Rekurrentin keine Quellensteuer für den Arbeitnehmer schulde. Eventualiter beantragt sie die Rückweisung zur erneuten Prüfung und Berücksichtigung der nachfolgenden Argumente. Die Rekurrentin sei vom Arbeitnehmer arglistig getäuscht worden, da dieser während der gesamten Anstellungsdauer verschwiegen habe, dass er in F.(Ausland) angemeldet sei und somit der Quellensteuer unterliege. Er habe eine Adresse im Kanton Bern angegeben und den Eindruck eines in der Schweiz steuerpflichtigen Arbeitnehmers erweckt. Die Rekurrentin sei zu keinem Zeitpunkt von der Steuerverwaltung informiert worden, dass Zweifel am steuerlichen Wohnsitz des Arbeitnehmers bestehen würden. Der Lohn sei ord- nungsgemäss auf ein Schweizer Konto überwiesen worden und die Adresse in E. sei plausibel gewesen. Eine weitergehende Prüfungspflicht übersteige das zumutbare Mass für ein KMU. Die Steuerverwaltung habe den Lohnausweis für das Jahr 2018 bereits im März 2019 erhalten, jedoch keine Rückmeldung gegeben, dass eine Quellensteuerpflicht bestehen könnte. Erst Jahre später werde dies nun geltend gemacht. Diese Verspätung stelle ein schwerwiegen- des Verwaltungsversäumnis dar. Die lange Untätigkeit der Behörde lasse den Eindruck einer unzulässigen Sanierung entstehen, dies widerspreche dem Grundsatz von Treu und Glauben im Verwaltungsverfahren. Die Nachforderung in der Höhe von insgesamt über CHF 12'603.-- zzgl. Zinsen für einen Fall, in dem keine grobe Fahrlässigkeit seitens der Rekurrentin vorliege, sei unzumutbar. Der eigentliche Steuerschuldner sei nicht mehr greifbar, eine Regressmöglich- keit sei faktisch nicht durchsetzbar. Betreffend Kündigung führt die Rekurrentin aus, dass diese durch den Arbeitnehmer mündlich erfolgt sei, weshalb kein Kündigungsschreiben vorliege. I.Am 23. April 2025 hat die Steuerrekurskommission die Steuerverwaltung zur Vernehm- lassung aufgefordert und sie angehalten, sich zur langen Verfahrensdauer zu äussern. Die Steuerverwaltung hat sich innert zweimalig erstreckter Frist am 24. Juni 2025 vernehmen las- sen und beantragt jeweils die kostenpflichtige Abweisung des entsprechenden Rekurses bzw. der entsprechenden Beschwerde. Nach Ansicht der Steuerverwaltung präsentiere sich die Rechtslage im Vergleich zu jener im Zeitpunkt der Einspracheentscheide vom 7. März 2025 unverändert, weshalb auf deren Begründung verwiesen werde. Als Auslandschweizer bzw. Person ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz sei der Arbeitnehmer gemäss ausschlaggebenden Registerdaten für die strittigen Steuerperioden quellensteuerpflich- tig. Betreffend die Verfahrensdauer führt sie aus, dass die Einsprachen vom 24. August 2023
6 - am 7. März 2025 abgewiesen worden seien, wobei die grosse Verzögerung bis zum Entscheid durch einschneidende personelle Engpässe bei der Steuerverwaltung begründet sei. J.Mit Schreiben vom 26. Juni 2025 hat die Steuerrekurskommission der Rekurrentin Gele- genheit geboten, zu den Vernehmlassungen der Steuerverwaltung Stellung zu nehmen und die vollständigen amtlichen Akten einzusehen. Von dieser Möglichkeit hat die Rekurrentin Ge- brauch gemacht und am 3. Juli 2025 bei der Steuerrekurskommission eine Akteneinsicht vor- genommen sowie am 7. Juli 2025 (eingegangen am 17.7.2025) jeweils eine Stellungnahme, in welcher sie sich ziffernweise zu den verschiedenen Aspekten der strittigen Angelegenheit äus- sert, zuzüglich diverser Unterlagen eingereicht. Die Rekurrentin bestätigt ihre Rechtsbegehren und beantragt nunmehr nebst der Aufhebung der entsprechenden Einspracheentscheide vom
7 - Schweizer Bürgern eine Wohnsitzbescheinigung einzufordern. Der Rekurrentin stehe weder ein Meldezugang zur Gemeinderegistersysteme-Plattform (GERES) noch eine rechtliche Grundlage zur Abfrage von Auslandadressen oder Wohnsitzbescheinigungen zu. Das eigentliche Steuer- subjekt sei bekannt, erreichbar und steuerlich erfasst. Die Steuerverwaltung habe keinen einzi- gen Versuch einer direkten Veranlagung des Arbeitnehmers unternommen, obwohl dieser in offiziellen Melderegistern, welche der Steuerverwaltung zugänglich seien, seit 2009 mit Adresse in F.(Ausland) (vgl. Bildschirmfoto der GERES-Abfrage; pag. 59 [100 2025 75]; Bild- schirmfoto der NESKO-Abfrage; pag. 60 [100 2025 75]) eingetragen sei. Weiter sei der Steuer- verwaltung die Adresse der geschiedenen Ehegattin sowie der Eltern des Arbeitnehmers be- kannt, über welche eine postalische Auslandkorrespondenz an den Arbeitnehmer erfolgen kön- ne, auch sei er digital erreichbar. Er sei Mitbesitzer eines Grundstückes in F.(Ausland) Sodann habe er zugegeben, dass er sich bewusst der staatlichen Ordnung entziehe (sog. "Freeman"). Trotzdem habe sich die Steuerverwaltung ausschliesslich an die Rekurrentin ge- richtet, was ein Verstoss gegen das Prinzip der Subsidiarität der Haftung darstelle und rechts- missbräuchlich sei. Gemäss öffentlich zugänglichen Informationen nutze der Arbeitnehmer sein f.________(ausländisches) Grundstück im Rahmen eines "_______Projekts". In einem diesbe- züglich veröffentlichten Zeitungsartikel werde für das Projekt ein Schweizer Spendenkonto ge- nannt (vgl. Beilage 15 zur Eingabe vom 7.7.2025 [100 2025 75]). Exakt auf dieses Konto habe die Rekurrentin die Löhne des Arbeitnehmers überwiesen. Weiter sei die Schweizer Mobiltele- fonnummer des Arbeitnehmers bis heute aktiv. Nachforschungen der Rekurrentin hätten erge- ben, dass der Arbeitnehmer zwischen 2012 und 2017 in der Schweiz mehrfach für verschiede- ne Firmen tätig gewesen sei. Die betroffenen Unternehmer hätten der Rekurrentin aufgrund des Datenschutzes nur bilateral bestätigt, dass dem Arbeitnehmer hierfür ein regulärer Lohnausweis ausgestellt und der Steuerverwaltung eingereicht worden sei. Es sei sehr irritierend, dass dies den Steuerbehörden nicht aufgefallen sei, insbesondere da der Arbeitnehmer teilweise für die öffentliche Hand oder an öffentlich subventionierten Projekten gearbeitet habe. Es dränge sich der Verdacht auf, dass die Steuerverwaltung diesen Fall bewusst verzögert habe, um die Ver- jährung bei anderen betroffenen Unternehmen eintreten zu lassen. Ein solches Verhalten wäre gemäss der Rekurrentin auch ein Missbrauch des Verwaltungsermessens. Die nachweisbare systematische, vorsätzliche und planmässige Täuschung durch den Arbeitnehmer entbinde die Rekurrentin von der Haftung. Andernfalls entstünde ein brandgefährliches Präjudiz. Die Rekur- rentin weise ausdrücklich auf die nationale Relevanz des vorliegenden Falls hin und sei bereit nötigenfalls bis ans Bundesgericht zu gelangen. Ebenso bestehe die Bereitschaft zu medialer und politischer Eskalation.
8 - K.Die Steuerrekurskommission hat die Steuerverwaltung am 21. Juli 2025 (betreffend aller Verfahren) aufgefordert, je zu den einzelnen Ziffern der jeweiligen Eingabe der Rekurrentin vom
9 - insbesondere die Edition sämtlicher sich bei der Steuerverwaltung befindlichen internen Akten- notizen, Versand- und Zustellnachweise, Abklärungen zum Wohnsitz bzw. Meldestatus des Arbeitnehmers. Sodann ergänzt die Rekurrentin ihre Eventualbegehren und beantragt, die An- gelegenheit sei jeweils an die Steuerverwaltung zurückzuweisen. Dies verbunden mit den kon- kreten Aufträgen an die Steuerverwaltung der ziffernweisen Auseinandersetzung mit sämtlichen Rügen und Beweisanlagen, der Edition der "vollständigen Sachverhaltsakten" sowie einer be- gründeten Darstellung, weshalb keine Primärveranlagung beim tatsächlichen Steuersubjekt versucht und die Subsidiarität nicht beachtet worden sei. Betreffend die Kosten der Rekurs- und Beschwerdeverfahren stellt die Rekurrentin den Antrag, dass diese zulasten der unterliegenden Partei zu verlegen seien und der Rekurrentin eine Parteientschädigung zu sprechen sei. Die Steuerverwaltung habe in ihren Stellungnahmen vom 6. August 2025 ausdrücklich auf eine Auseinandersetzung mit den einzelnen Ziffern und Beweisanlagen der Stellungnahmen der Re- kurrentin vom 7. Juli 2025 verzichtet, was ihrer Ansicht nach eine klare Gehörsverletzung dar- stelle. Die Steuerrekurskommission könne so keine materielle Prüfung vornehmen, weshalb eine Rückweisung zwingend sei. Der steuerliche Wohnsitz des Arbeitnehmers sei im fraglichen Zeitraum behördlich ungeklärt geblieben und hätte im Rahmen des Untersuchungsgrundsatzes von Amtes wegen abgeklärt werden müssen. Die pflichtgemässe Ermessensausübung hätte erfordert, zunächst nachweislich ernsthafte Schritte gegen das tatsächliche Steuersubjekt zu unternehmen, bevor die Rekurrentin in Anspruch genommen werde. Gemäss der Rekurrentin entfalle nach ständiger Rechtsprechung die Arbeitgeberhaftung, wenn der Arbeitnehmer den Arbeitgeber vorsätzlich täusche und dieser den wahren Sachverhalt objektiv nicht erkennen könne. Diese Voraussetzungen seien vorliegend erfüllt. Sodann führt die Rekurrentin aus, dass die von der Steuerverwaltung geltend gemachte Arbeitsüberlastung kein Rechtfertigungsgrund für eine fünf Jahre andauernde Untätigkeit sei. Im Übrigen wiederholt die Rekurrentin im Kern das bereits Vorgebrachte. O.Am 18. September 2025 hat sich die Steuerverwaltung zu den Stellungnahmen der Re- kurrentin vom 25. August 2025 geäussert. Es sei aus Sicht der Steuerverwaltung nicht notwen- dig, sich zu allen Vorbringen der Rekurrentin detailliert vernehmen zu lassen. Diese würden an den Kernaussagen und Darlegungen im Rahmen der Einspracheverfahren und der Vernehm- lassungen nichts ändern. Alle der Steuerverwaltung zur Verfügung stehenden relevanten Unter- lagen seien bereits im Rahmen der jeweiligen Vernehmlassung eingereicht worden, weitere Dokumente seien nicht vorhanden. Da die Verfahrensführung hier bei der Steuerrekurskommis- sion liege, könne die Steuerverwaltung das rechtliche Gehör als Verfahrensbeteiligte nicht ver- letzen. Die Eingaben der Steuerverwaltung vom 18. September 2025 hat die Rekurrentin zur Kenntnisnahme erhalten.
10 - P.Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) hat sich nicht vernehmen lassen. Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheidrelevant, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung: 1.Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Quellensteuer können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde angefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom
13 - letztere gestützt darauf einen entsprechenden Anspruch auf Rückgriff auf die steuerpflichtige Person erhält (Art. 188 Abs. 1 StG; Art. 138 Abs. 1 DBG; Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 24 zu § 23). Ist ein Nachbezug bei der Schuldnerin der steuerbaren Leistung nicht möglich (z.B. bei Konkurs), kann seit Inkrafttreten des Art. 188 Abs. 3 StG (1.1.2020) bzw. des Art. 138 Abs. 3 DBG (1.1.2021) die Steuerbehörde direkt die steuerpflichtige Person zur Nach- zahlung verpflichten. Diese Bestimmungen finden jedoch nur auf Steuerperioden nach Inkraft- treten Anwendung (vgl. BGer 9C_619/2022 vom 26.6.2023, E. 4.5.2). Vorliegend käme diese Möglichkeit somit einzig für die Nachforderung der Abrechnungsperioden Q1 2020, Q4 2020 sowie Q1 2021 in Frage. Da aber vorliegend – falls die Voraussetzungen für die Quellensteuer überhaupt erfüllt sein sollten (vgl. hierzu E. 10 ff.) – ein Nachbezug bei der Schuldnerin der steuerbaren Leistung möglich ist, fällt die Anwendung dieser Bestimmungen hier ausser Be- tracht. 6.Da die Rekurrentin betreffend den Arbeitnehmer keine Quellensteuer abgerechnet hat (vgl. E. 4), hat die Steuerverwaltung jeweils am 28. Juli 2023 die Nachforderungsverfügungen nach pflichtgemässem Ermessen erlassen (vgl. Bst. D) und diese dann mit Einspracheent- scheiden vom 7. März 2025 (Bst. G) bestätigt. Allerdings hat die Steuerverwaltung diese Verfü- gungen bzw. Entscheide nicht korrekt eröffnet. Denn aus den Akten ergeht, dass die Nachfor- derungsverfügungen vom 28. Juli 2023 sowie die Einspracheentscheide vom 7. März 2025 je- weils der Rekurrentin als Schuldnerin der steuerbaren Leistung, nicht aber der steuerpflichtigen Person bzw. dem Arbeitnehmer eröffnet worden sind. Da die Eröffnung jeweils gegenüber allen Verfahrensbeteiligten hätte erfolgen müssen (vgl. E. 5 hiervor), ist sie gegenüber der Rekurren- tin mangelhaft erfolgt (Michel Daum, a.a.O., N. 53 zu Art. 44 VRPG). Aus einer mangelhaften Eröffnung darf niemandem ein Rechtsnachteil erwachsen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 44 Abs. 6 VRPG). Da die Nachforderungsverfügungen wie auch die Einspracheentscheide dem Arbeit- nehmer nicht eröffnet worden sind, entfalten sie diesem gegenüber mangels Möglichkeit zur Kenntnisnahme keinerlei Rechtswirksamkeit (vgl. BGE 142 II 411 E. 4.2. ff. mit Hinweisen). Die- ser Umstand würde die Rekurrentin insbesondere bei der Durchsetzung ihres Anspruchs auf Rückgriff auf den Arbeitnehmer (vgl. E. 5 hiervor) vor das Problem stellen, dass die Nachforde- rung der Quellensteuer gegenüber dem Arbeitnehmer unverbindlich bleibt. Bereits aus diesem Grund bzw. zur gehörigen Beteiligung des Arbeitnehmers ist es unumgänglich, die angefochte- nen Entscheide aufzuheben und die Sache an die Steuerverwaltung zurückzuweisen (vgl. Michel Daum, a.a.O., N. 58 zu Art. 44 VRPG, mit Hinweisen; vgl. zur Rückweisung E. 14). 7.Im Verfahren betreffend die Nachforderungsverfügung ist die steuerpflichtige Person wie auch die Schuldnerin der steuerbaren Leistung mitwirkungspflichtig. Die Schuldnerin der steuerbaren Leistung trifft gegenüber der Steuerbehörde eine Auskunfts- und Meldepflicht
14 - (Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 13 zu § 23, mit Hinweisen). Die steuerpflichtige Person ist gehalten, alles zu tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (analog Art. 167 Abs. 1 StG; Art. 126 Abs. 1 i.V.m. Art. 136 Satz 2 DBG; Regina Schlup Guignard in: Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, Artikel 126 bis 293, 2011, N. 4 zu Art. 167 StG). Sie muss insbesondere auf Verlangen der Steuerbehörde über die für die Erhebung der Quellensteuer massgebenden Verhältnisse mündlich oder schriftlich Auskunft erteilen, Beweismittel beschaffen oder Beweiserhebungen erdulden (analog Art. 167 Abs. 2 StG; Art. 126 Abs. 2 i.V.m. Art. 136 DBG; Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 16 zu § 23, mit Hinweisen). Diese Auskunfts- und Meldepflichten der steuerpflichtigen Person bestehen im Übrigen auch gegenüber der Schuldnerin der steuerbaren Leistung, damit diese den Quellen- steuerabzug korrekt vornehmen kann (Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 16 zu § 23, mit Hinweisen). Im Gegensatz zur Steuerverwaltung kann die Schuldnerin der steuerbaren Leis- tung jedoch der steuerpflichtigen Person bei fehlender Mitwirkung weder eine Busse wegen Verfahrenspflichtverletzung androhen noch eine solche aussprechen (vgl. Zweifel/Beusch/- Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 16 zu § 23, mit Hinweisen). Die Mitwirkungspflichten beider Parteien erschöpfen sich im Verhältnismässigkeitsgrundsatz nach Art. 36 Abs. 3 der Bundesverfassung (BV; SR 101). Dementsprechend müssen die Mitwirkungshandlungen, deren Vornahme die Behörde fordert, nicht nur geeignet sein, den rechtserheblichen Sachverhalt abzuklären, son- dern hierzu auch notwendig und zumutbar sein (BGer 9C_734/2022, 9C_735/2022 vom 23.11.2023, E. 4.2, mit Hinweisen). Vorliegend gilt zu beachten, dass die Rekurrentin nur ein- schränkt Zugang zu Informationen und Unterlagen über den Arbeitnehmer bzw. dessen Le- benssituation hatte bzw. hat. Dies umso mehr, als dass der Arbeitnehmer (im Zeitpunkt der Nachforderungsverfügung) nicht mehr bei der Rekurrentin angestellt war. Sodann hat die Re- kurrentin mitgewirkt. Sie hat der Steuerverwaltung jeweils die Lohnausweise des Arbeitnehmers sowie weitere ihr zur Verfügung stehende Unterlagen eingereicht (Bst. B). Dies im Glauben, dass der Arbeitnehmer der ordentlichen Besteuerung unterliegt und somit keine weiteren Hand- lungen seitens der Rekurrentin notwendig sind. Die Steuerverwaltung hat die Rekurrentin nie darüber informiert, dass aufgrund den der Steuerverwaltung zur Verfügung stehenden Informa- tionen der Arbeitnehmer gar nicht in der Schweiz gemeldet ist und somit aus ihrer Sicht der Quellensteuer und nicht der ordentlichen Besteuerung unterliegt. Rückfragen – nach Einrei- chung der jeweiligen Lohnausweise – hat die Steuerverwaltung nicht gestellt, auch hat sie keine weitergehenden Auskünfte oder Unterlagen von der Rekurrentin verlangt. Sodann hätte die Steuerverwaltung den Arbeitnehmer zur Auskunft sowie zur Beschaffung von Beweismitteln oder zur Duldung von Beweiserhebungen auffordern und nötigenfalls bspw. eine Busse wegen Verfahrenspflichtverletzung gemäss Art. 216 StG bzw. Art. 174 DBG androhen können und müssen. Im Übrigen hat der Arbeitnehmer auch ohne explizite Aufforderung seine Mitwirkungs- pflicht missachtet. Er hat es insbesondere unterlassen, die Rekurrentin über seine
15 - f.________(ausländische) Adresse bzw. seine Nicht-Anmeldung in der Schweiz zu informieren. Diese Meldung wäre aber für die Rekurrentin zur Abklärung einer allfälligen Quellensteuerpflicht bzw. für eine vollständige und richtige Besteuerung unerlässlich gewesen. 8.Erst wenn die Schuldnerin der steuerbaren Leistung und die steuerpflichtige Person ihren Mitwirkungspflichten trotz Mahnung nicht nachkommen oder sich die Quellensteuer mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermitteln lässt, setzt die Steuerbehörde die Quellen- steuer bzw. den nachzufordernden Betrag – analog dem ordentlichen Veranlagungsverfahren – nach pflichtgemässem Ermessen fest (Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 25 zu § 23, mit Hinweisen). Mit einer Mahnung wird die säumige Person (letztmalig) aufgefordert, die noch nicht oder nicht gehörig vorgenommene Mitwirkungshandlung vorzunehmen (Zweifel/Beusch/- Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 15 zu § 20, mit Hinweisen). Dabei muss sie auf die Rechtsnachteile bei nicht gehöriger Erfüllung der infrage stehenden Verfahrenspflichten hingewiesen werden, namentlich auf die Vornahme einer Ermessensveranlagung (Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 15 zu § 20, mit Hinweisen). Entsprechend ist mit der Mahnung eine (kurze) Frist an- zusetzen, die Mitwirkungshandlung nachzuholen (Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 15 zu § 20, mit Hinweisen). Erst wenn die säumige Person ihre Verfahrenspflichten auch innerhalb der Mahnfrist nicht gehörig erfüllt hat und sich deshalb der Sachverhalt als unabklärbar und ungewiss erweist, darf die Steuerbehörde zu einer Ermessenveranlagung schreiten (Zwei- fel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 15 zu § 20, mit Hinweisen; Regina Schlup Guignard, a.a.O., N. 11 zu Art. 174 StG). Vorliegend hat die Steuerverwaltung die Rekurrentin einzig mit E-Mail vom 14. April 2023 an deren Treuhänderin gebeten, die Quellensteuerabrechnungen einzureichen (pag. 4 [100 2025 75]). Selbst in der E-Mail ist jedoch weder eine Frist zur Erfül- lung der Mitwirkungspflicht angesetzt noch für den Fall der Nichterfüllung auf die Rechtsnachtei- le bzw. die Vornahme einer Ermessensveranlagung hingewiesen worden. Die E-Mail kann so- mit nicht als rechtsgenügliche Mahnung gelten. Damit war diese Voraussetzung für den Erlass einer Nachforderungsverfügung nicht gegeben. Für die sich hieraus ergebenden Konsequenzen gilt analog das bei einer im ordentlichen Veranlagungsverfahren erlassener Ermessenstaxation Geltende (vgl. E. 5). Demnach hat die Steuerverwaltung durch das Erlassen der Nachforde- rungsverfügungen nach Ermessen, ohne vorgängige Mahnung, das rechtliche Gehör der Re- kurrentin verletzt, wodurch die entsprechenden Nachforderungsverfügungen fehlerhaft sind (vgl. Art. 29 Abs. 2 BV; Art. 26 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Bern [KV; BSG 101.1]; Regina Schlup Guignard, a.a.O., N. 11 zu Art. 174 StG; Zweifel/Hunziker, a.a.O., N. 34 zu Art. 130 DBG). Dies führt indes nicht zwangsläufig zu deren Aufhebung. Gemäss bundesgerichtlicher Praxis hat eine fehlende Mahnung vielmehr zur Folge, dass Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 191 Abs. 3 StG nicht zur Anwendung gelangen, sodass bei einer Anfechtung der fehlerhaften Ermessenveranlagungen die üblicherweise geltende qualifizierte Begründungspflicht nicht greift
16 - und die fehlerhaften Ermessenstaxationen im Rechtsmittelverfahren mit freier Kognition zu überprüfen sind (BGer 2C_404/2019 vom 29.1.2020, E. 2.4, mit Hinweisen). Diese Praxis gilt jedenfalls dann, wenn die für die Ermessensveranlagung ausschlaggebende Ungewissheit über den Sachverhalt auf eine Verletzung der Verfahrenspflichten zurückzuführen ist (BGer 2C_404/2019 vom 29.1.2020, E. 2.4, mit Hinweisen). 9.Im Verfahren betreffend die Nachforderungsverfügung gilt neben der Mitwirkungspflicht der steuerpflichtigen Person und der Schuldnerin der steuerbaren Leistung auch der Untersu- chungsgrundsatz (Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 25 zu § 23). Dem Untersuchungs- grundsatz ist inhärent, dass die Steuerverwaltung den materiell wahren Sachverhalt zu erfor- schen und die massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln hat (BGer 9C_734/2022, 9C_735/2022 vom 23.11.2023, E. 4.1, mit Hinweisen; Zweifel/Hunziker in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer,
17 - E. 3) sowie das Nachforderungsrecht ihr gegenüber (vgl. E. 5) entfallen würden, da beides nur in Bezug auf die Entrichtung der Quellensteuer nicht aber betreffend die ordentliche Einkom- menssteuer besteht. Der Arbeitnehmer unterläge der ordentlichen Besteuerung, wenn er in den strittigen Steuerperioden steuerlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz bzw. im Kanton Bern gehabt hätte (Art. 4 Abs. 1 i.V.m. Art. 7 Abs. 1 i.V.m. Art. 164 ff. StG; Art. 3 Abs. 1 i.V.m. Art. 6 i.V.m. Art. 122 f. DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 2 f. und 7 zu VB zu Art. 91-101 DBG). 10.1 Unter dem steuerrechtlichen Wohnsitz ist in der Regel der zivilrechtliche Wohnsitz zu ver- stehen, d.h. der Ort, wo sich eine Person mit der Absicht des dauernden Verbleibens aufhält (Art. 23 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB; SR 210]) und wo sich mithin der Mittelpunkt ihrer persönlichen und wirtschaftlichen Interessen befindet (sog. Mittelpunkt der Le- bensinteressen; Kästli/Teuscher in: Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 1, Arti- kel 1 bis 125, 2014, N. 7 und 11 zu Art. 4 StG, mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 3 und N. 8 zu Art. 3 DBG; anstatt vieler BGer 9C_434/2024 vom 10.2.2025, E. 5.2). Auch ein von vornherein bloss vorübergehender Aufenthalt kann einen steuerlichen Wohnsitz begründen, wenn er auf eine bestimmte Dauer angelegt ist und der Lebensmittelpunkt dorthin verlegt wird (BGer 9C_173/2024 vom 19.12.2024, E. 3.3, mit Hinweisen). Als Mindestdauer wird üblicherweise ein Jahr vorausgesetzt (BGE 150 II 244 E. 5.4 mit Hinweis). Wenn sich eine Per- son abwechslungsweise an zwei Orten aufhält, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die stärkeren Beziehungen unterhält (Käst- li/Teuscher, a.a.O, N. 8 zu Art. 4 StG; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 37 zu Art. 3 DBG; BGE 150 II 244 E. 5.3; BGer 9C_474/2023 vom 25.6.2024, E. 2.2.2, mit Hinweisen). Die- se Frage ist jeweils auf Grund der Gesamtheit der Umstände des Einzelfalls zu beantworten (anstatt vieler BGE 150 II 244 E. 5.6.2 mit Hinweisen). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtspre- chung kommt dabei dem Ort, wo die Schriften hinterlegt sind, keine entscheidende Bedeutung zu, weil es sich nur um ein äusseres Merkmal handelt, das lediglich ein Indiz für den steuer- rechtlichen Wohnsitz bilden kann, falls auch das übrige Verhalten der Person dafür spricht (BGE 150 II 244 E. 5.6.4; BGer 9C_434/2024 vom 10.2.2025, E. 7.3.1; vgl. auch Käst- li/Teuscher, a.a.O., N. 22 zu Art. 4 StG). Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei von der steuerpflichtigen Person wählbar (BGer 9C_434/2024 vom 10.2.2025, E. 7.3.1; Käst- li/Teuscher, a.a.O., N. 14 zu Art. 4 StG, mit Hinweisen). Bei unselbstständig Erwerbenden ist der Lebensmittelpunkt gewöhnlich der Ort, wo sie für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um von dort aus der täglichen Arbeit nachzugehen, ist doch der Zweck des Lebensunterhalts dauernder Natur (sog. Arbeitsortprinzip; anstatt vieler BGer 9C_474/2023 vom 25.6.2024, E. 2.3; Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 38 zu Art. 3 DBG). Ein spezielles Gewicht kommt hierbei der Dauer des Arbeitsverhältnisses und dem Alter der
18 - steuerpflichtigen Person zu (BGer 9C_474/2023 vom 25.6.2024, E. 2.3). Hat eine unverheirate- te und alleinstehende erwerbstätige Person das 30. Altersjahr überschritten und/oder hält sich mehr als fünf Jahre am selben Arbeitsort auf, begründet dies die natürliche Vermutung, der Le- bensmittelpunkt befinde sich am Ort der Erwerbstätigkeit bzw. des Wochenaufenthalts (BGE 148 II 285 E. 3.3.3; BGer 9C_474/2023 vom 25.6.2024, E. 2.4 f. Richner/Frei/Kauf- mann/Rohner, a.a.O., N. 46 zu Art. 3 DBG). 10.2 Einen steuerrechtlichen Aufenthalt (sog. qualifizierter Aufenthalt) in der Schweiz bzw. im Kanton Bern hat eine Person, wenn sie hier, ungeachtet vorübergehender Unterbrechung, während mindestens 30 Tagen verweilt und eine Erwerbstätigkeit ausübt oder während mindes- tens 90 Tagen verweilt, ohne eine Erwerbstätigkeit auszuüben (Art. 4 Abs. 3 StG; Art. 3 Abs. 3 DBG). Ob eine Unterbrechung als vorübergehend gewürdigt werden kann, ist unter Berücksich- tigung sämtlicher objektiver Umstände zu beurteilen (Kästli/Teuscher, a.a.O, N. 63 zu Art. 4 StG; vgl. Oesterhelt/Seiler in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Aufl., 2022, N. 88 f. zu Art. 3 DBG). Ob sich ein solcher Auf- enthalt über den Jahreswechsel hinzieht, spielt keine Rolle (Oesterhelt/Seiler, a.a.O., N. 75 zu Art. 3 DBG). Der Aufenthalt muss eine gewisse Kontinuität aufweisen (Oesterhelt/Seiler, a.a.O., N. 75 zu Art. 3 DBG). An der erforderlichen Kontinuität fehlt es, wenn die Person täglich (Grenzgänger) oder wöchentlich (internationaler Wochenaufenthalter) an seinen ausländischen Wohnsitz zurückkehrt (Oesterhelt/Seiler, a.a.O., N. 75 zu Art. 3 DBG, mit zahlreichen Hinwei- sen; Jud/Meier, a.a.O., N. 5 zu Art. 91 DBG; vgl. auch Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 58 zu Art. 3 DBG). 11.Ob der Arbeitnehmer in den hier massgebenden Steuerperioden steuerrechtlichen Wohn- sitz bzw. Aufenthalt in der Schweiz bzw. im Kanton Bern begründet hat, hat die Steuerverwal- tung bis dato nicht abgeklärt. Wie erwähnt (vgl. E. 9), hat die Steuerverwaltung ihre diesbezüg- lichen Untersuchungshandlungen auf eine GERES-Abfrage und eine NESKO-Abfrage be- schränkt (Bildschirmfoto der GERES-Abfrage; pag. 59 [100 2025 75]; Bildschirmfoto der NESKO-Abfrage; pag. 60 [100 2025 75]). Sie hat einzig aus dem Umstand, dass der Arbeit- nehmer sich nicht im Kanton Bern angemeldet hat, darauf geschlossen, dass er als Ausland- schweizer bzw. Person ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz zu gel- ten habe. Dies obwohl dem Ort, wo die Schriften hinterlegt sind, keine entscheidende Bedeu- tung zukommt (vgl. E. 10.1). Auch sind die weiteren Umstände in Bezug auf den Arbeitnehmer trotz bestehenden Bezugspunkten zur Schweiz (vgl. hierzu sogleich E. 12) gänzlich ungeklärt geblieben. Wie vorerwähnt (E. 7), hätte die Steuerverwaltung vorliegend den ebenfalls mitwirkungspflichtigen Arbeitnehmer ins Verfahren involvieren müssen, da seine Mitwirkung gerade beim Nachbezug der Quellensteuer bedeutsam gewesen wäre (vgl.
19 - Zweifel/Beusch/Hunziker/Seiler, a.a.O., N. 17 zu § 23, mit Hinweisen). Da dies nicht geschehen ist, wird die Steuerverwaltung dies nun nachzuholen haben. 12.Die Rekurrentin hat sowohl vorinstanzlich als auch in den vorliegenden Verfahren diverse Unterlagen und Informationen beigebracht, welche auf verschiedene Berührungspunkte des Arbeitnehmers zur Schweiz hindeuten. So hat die Rekurrentin auf die ihr mitgeteilte c./o. Adresse bei Familie D.________ in E., die Schweizer Mobiltelefonnummer sowie das Schweizer Bankkonto des Arbeitnehmers hingewiesen (vgl. auch Bewerbungsschreiben vom 3.3.2018 und Lebenslauf, Beilage 7 zur Stellungnahme vom 7.7.2025 [100 2025 75]). Wei- ter hat der Arbeitnehmer im Lebenslauf angegeben, dass er geschieden sowie von seiner zwei- ten Familie getrenntlebend sei, wobei (alle) seine vier Kinder in der Schweiz leben würden. Da er sodann mit Jahrgang 1972 das 30. Altersjahr weit überschritten hat, besteht die Möglichkeit, dass bei ihm das Arbeitsortprinzip (vgl. E. 10.1) anzuwenden wäre. Dies insbesondere auch, da der Arbeitnehmer ab Juni 2018 16 Monate am Stück bzw. insgesamt 24 Monate bei der Rekur- rentin und somit in der Schweiz bzw. im Kanton Bern arbeitstätig gewesen ist (vgl. Bst. A; Lohn- rekapitulation 2018, pag. 4a-4b [100 2025 75]; Lohnrekapitulation 2019, pag. 5-6 [100 2025 78]; Lohnrekapitulation 2020, pag. 5-6 [100 2025 82]; Lohnrekapitulation 2021, pag. 5-6 [100 2025 84]). Da er gemäss Arbeitsvertrag vom 23. Mai 2018 (Beilage zum Rekurs vom 6.4.2025 [100 2025 75]) auf Abruf und auf Stundenlohnbasis angestellt gewesen ist und sein monatlicher Bruttolohn stark variiert hat, ist offen, wie sich seine Anwesenheit am Arbeitsplatz auf die Arbeitswoche bzw. den Monat verteilt hat. Ungeklärt ist sodann, ob und wenn ja, wie oft der Arbeitnehmer während der hier massgeblichen Abrechnungsperioden nach F.(Ausland) zurückgekehrt ist. Zur aktuellen Erreichbarkeit hat die Rekurrentin eine ihr vom Arbeitnehmer am 19. März 2025 angegebene Adresse in F.________(Ausland) mitgeteilt, welche der Arbeitnehmer wie folgt kommentiert hat: "Damit sie [gemeint wohl die Steuerverwal- tung] euch nicht weiter belästigen könnt ihr ihnen dieses Postfach angeben" (WhatsApp- Nachricht des Arbeitnehmers, Beilage 13 zur Eingabe vom 7.7.2025 [100 2025 75]). Sodann hat die Rekurrentin eine offenbar (aktuell) vom Arbeitnehmer benutzte E-Mail-Adresse angege- ben (E-Mail vom 25.7.2025, Beilage zur Eingabe vom 25.7.2025 [100 2025 75]). All diese In- formationen, beigebrachten Unterlagen und die sich auch daraus ergebenden Indizien sind (nun) auch der Steuerverwaltung bekannt. Wohl hat die Steuerrekurskommission die gleichen Befugnisse wie die Steuerverwaltung im Veranlagungsverfahren und kann eigene Untersu- chungen durchführen (Art. 198 Abs. 2 StG; Art. 142 Abs. 4 DBG). Indes kann es nicht Sache der Steuerrekurskommission sein, grundsätzliche Fragen in der erforderlichen Tiefe erstmalig abzuklären, auch, da die Rekurrentin ansonsten eine Rechtsmittelinstanz verlieren würde (vgl. RKE 100 2023 498 vom 29.10.2024, E. 5.14). Somit drängt es sich auch aus diesem Grund auf,
20 - die Angelegenheit zur weiteren Abklärung des Sachverhalts an die Steuerverwaltung zurück- zuweisen (vgl. zur Rückweisung E. 14). 13.Zu prüfen bleibt vorliegend der Vorwurf der Rekurrentin, dass ihr in Art. 29 Abs. 2 BV und Art. 26 Abs. 2 KV garantierter Anspruch auf rechtliches Gehör durch die Steuerverwaltung ver- letzt worden sei, da letztere ausdrücklich auf eine Auseinandersetzung der Argumentation und Beweisanlagen verzichtete (Bst. N). Die Steuerverwaltung ist demgegenüber der Ansicht, dass sie das rechtliche Gehör der Rekurrentin nicht verletzt habe bzw. nicht verletzen könne, da nunmehr die Steuerrekurskommission die Verfahrensleitung inne habe (Bst. O). Das Verhalten der Steuerverwaltung ist derweil nicht erst ab Verfahren vor der Steuerrekurskommission, son- dern bereits betreffend das Verfahren vor der Steuerverwaltung zu überprüfen. Die Begrün- dungspflicht der verfügenden Behörde ist wesentlicher Bestandteil des Anspruchs auf rechtli- ches Gehör (Michel Daum, a.a.O., N. 6 zu Art. 52 VRPG). Sodann wird in Art. 193 Abs. 3 StG und Art. 135 Abs. 2 Satz 1 DBG explizit vorgeschrieben, dass Einspracheentscheide zu be- gründen sind. Auch wenn dies nicht bedeutet, dass sich die Steuerverwaltung mit allen Partei- standpunkten einlässlich auseinandersetzen und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegen muss, müssen zumindest die für den Entscheid wesentlichen Punkte Eingang in die Begründung finden (Zweifel/Hunziker a.a.O., N. 9 zu Art. 135 DBG; anstatt vieler BGer 9C_143/2024 vom 18.6.2024, E. 4.3). Dem ist die Steuerverwaltung vorliegend nicht ge- recht geworden, da sie in ihren Einsprachebegründungen einzig und pauschal auf die Register- daten der Gemeinde bzw. auf die fehlende Anmeldung des Arbeitnehmers sowie die ihrer An- sicht nach bestehende Abklärungspflicht der Rekurrentin verwiesen hat. Die jeweils vorgebrach- ten Indizien, aufgrund welcher die Rekurrentin davon ausgegangen ist, dass keine Quellen- steuerpflicht besteht, hat die Steuerverwaltung weder aufgearbeitet noch abgehandelt (vgl. pag. 63 [100 2025 75]; vgl. auch E. 11 f.). Entsprechend hat sie das rechtliche Gehör der Rekurrentin verletzt. Aufgrund der formellen Natur dieses Anspruches, führt dessen Verletzung zur Aufhebung der angefochtenen Entscheide, soweit keine sog. Heilung möglich ist. Letztere fällt vorliegend ausser Betracht. Einerseits wiegt die Verletzung schwer, da überhaupt keine Auseinandersetzung mit der Kernfrage (vgl. E. 10 ff.) der vorliegenden Angelegenheit stattge- funden hat. Andererseits würde der Rekurrentin hier durch den Verlust einer Instanz ein Nach- teil erwachsen. Die Verletzung des rechtlichen Gehörs bildet vorliegend somit einen weiteren Grund, die Angelegenheit an die Steuerverwaltung zurückzuweisen (vgl. hierzu sogleich E. 14). 14.Nach dem Gesagten können vorliegend die Hauptanträge, wonach die Einspracheent- scheide (ersatzlos) aufzuheben seien, nicht gutgeheissen werden. Indes erweist sich die jeweils eventualiter beantragte Rückweisung an die Steuerverwaltung als begründet. Entsprechend sind die Rekurse und Beschwerden gutzuheissen und die Akten zur Neubeurteilung im Sinn der
21 - Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückzuweisen. Da hier die fehlende Beteiligung des Arbeitnehmers bereits auf Stufe der Nachforderungsverfügungen und nicht erst in den Einspra- cheverfahren nachzuholen ist, hat die Rückweisung nicht ins Einspracheverfahren sondern ins Nachforderungsverfügungsverfahren zu erfolgen. 15.Es bleibt die von der Rekurrentin gerügte lange Verfahrensdauer bzw. lange Untätigkeit der Steuerverwaltung zu untersuchen. Die Rekurrentin macht geltend, dass dadurch das Be- schleunigungsgebot verletzt worden ist (Bst. H und J). Eine Arbeitsüberlastung der Steuerver- waltung sei kein Rechtfertigungsgrund dafür (Bst. N). Die Steuerverwaltung hat sich trotz ent- sprechender Aufforderung (vgl. Bst. I) nicht zur langen Dauer zwischen Erhalt des Lohnauswei- ses 2018 im März 2019 (vgl. Bst. B) und ihrer ersten Verfahrenshandlung, mithin der E-Mail vom 14. April 2023 (vgl. Bst. C), geäussert. Sie hat einzig erklärt, dass es aufgrund personeller Engpässe zwischen den Einsprachen vom 24. August 2023 bis zu den Einspracheentscheiden vom 7. März 2025 ca. eineinhalb Jahre gedauert habe (vgl. Bst. I). Art. 29 Abs. 1 BV garantiert in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen unter anderem den Anspruch auf Beurtei- lung innert angemessener Frist. Dieses verfassungsrechtliche Beschleunigungsgebot und Rechtsverweigerungs- bzw. Rechtsverzögerungsverbot verletzt eine Behörde, wenn sie nicht innerhalb der gesetzlich vorgesehenen oder – wo eine gesetzliche Erledigungsfrist fehlt – innert angemessener Frist entscheidet. Die Angemessenheit einer Verfahrensdauer beurteilt sich nach der Art des Verfahrens und den konkreten Umständen einer Angelegenheit (wie Umfang und Komplexität der aufgeworfenen Sachverhalts- und Rechtsfragen, Bedeutung des Verfah- rens für die Beteiligten etc.). Der Anspruch auf Beurteilung innert angemessener Frist bezieht sich ausgehend von den einzelnen Verfahrensabschnitten auf die gesamte Verfahrensdauer. Das Rechtsverzögerungsverbot ist verletzt, wenn die Behörden ohne ersichtlichen Grund und ohne ausgleichende Aktivität während längerer Perioden untätig geblieben sind (vgl. zum Gan- zen BGer 9C_714/2023 vom 4.2.2025, E. 3.1, mit Hinweisen). Für den Erlass von Nachforde- rungsverfügungen gibt es keine gesetzliche Erledigungsfrist (Marco Rostetter, Die Verjährung im Recht der direkten Bundessteuer und der harmonisierten kantonalen Steuern, Diss. St. Gallen 2019, N. 607 ff.). Einzig die analog der im ordentlichen Veranlagungsfahren geltende fünfjährige (relative) bzw. fünfzehnjährige (absolute) Veranlagungsverjährungsfrist begrenzt die Möglichkeit einer Nachforderung in zeitlicher Hinsicht (vgl. Marco Rostetter, a.a.O., N. 605 und 609). Die Verjährung ist für die hier interessierenden Abrechnungsperioden unstrittig noch nicht eingetreten. Sodann erscheint vorliegend die Dauer der Einspracheverfahren von eineinhalb Jahren angesichts der besonderen Verhältnisse noch als angemessen. Allerdings hat die Steu- erverwaltung in den vorangehenden Veranlagungsverfahren ohne ersichtlichen (bzw. geltend gemachten) Grund ab Erhalt des Lohnausweises 2018 im März 2019 rund vier Jahre zugewar- tet, um dann erstmals am 14. April 2023 tätig zu werden und schliesslich am 28. Juli 2023
22 - jeweils Nachforderungsverfügungen bis zurück ins Q2 2018 zu erlassen. Damit hat die Steuer- verwaltung das Rechtsverzögerungsverbot verletzt und es erscheint mithin stossend, hat die Steuerverwaltung die Rekurrentin über so lange Zeit nicht einmal darüber informiert, dass sie davon ausgeht, dass der Arbeitnehmer der Quellensteuerpflicht unterliegt. Da es sich beim Be- schleunigungsgebot jedoch um eine blosse Ordnungsvorschrift handelt, kann die Rekurrentin aus deren Verletzung keine Ansprüche herleiten (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, a.a.O., N. 14 zu Art. 131 DBG; RKE 100 2019 177 vom 7.1.2020, E. 1.3.1). 16.Bei diesem Ausgang der Verfahren hat die Rekurrentin in der Sache als obsiegend zu gelten. Den Nichteintreten betreffend die Aufhebung der Veranlagungsverfügungen vom 28. Juli 2023 (vgl. E. 1.1) sowie betreffend die Feststellungsbegehren (vgl. E. 1.2) kommt vorliegend kaum Gewicht zu, sodass dies keinen Einfluss auf die Kostenverlegung hat. Folglich hat die Rekurrentin keine Verfahrenskosten zu tragen (Art. 144 Abs. 1 DBG; Art. 200 Abs. 1 StG). 17.Weil die Rekurrentin im vorliegenden Verfahren nicht vertreten ist und weil keine notwen- digen und verhältnismässig hohen Kosten entstanden sind, werden usanzgemäss keine Partei- kosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfah- rensgesetz, VwVG; SR 172.021]). 18.Rückweisungsentscheide gelten nach der Regelung des geltenden Verfahrensrechts des Kantons Bern als Zwischenentscheide. Sie können unter den Voraussetzungen von Art. 74 Abs. 1 und 3 i.V.m. Art. 61 Abs. 3 und 4 VRPG mit dem in der Hauptsache offenstehenden Rechts- mittel, hier mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Bern, selbstständig angefochten werden (statt vieler VGE 100 2025 345/346 vom 30.10.2025). Aus diesen Gründen wird erkannt: 1.Die Verfahren betreffend die Quellensteuer der Abrechnungsperioden Q2 2018 (100 2025 75 / 200 2025 63), Q3 2018 (100 2025 76 / 200 2025 64), Q4 2018 (100 2025 77 / 200 2025 65), Q1 2019 (100 2025 78 / 200 2025 66), Q2 2019 (100 2025 79 / 200 2025 67), Q3 2019 (100 2025 80 / 200 2025 68), Q4 2019 (100 2025 81 / 200 2025 69), Q1 2020 (100 2025 82 / 200 2025 70), Q4 2020 (100 2025 83 / 200 2025 71) sowie Q1 2021 (100 2025 84 / 200 2025 72) werden verei- nigt. 2.Der Rekurs betreffend die Abrechnungsperiode 1. April 2018 bis 30. Juni 2018 wird gut- geheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Einspracheentscheid vom 7. März 2025
23 - betreffend die kantonalen Steuern wird aufgehoben und die Angelegenheit zur Neubeur- teilung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. 3.Die Beschwerde betreffend die Abrechnungsperiode 1. April 2018 bis 30. Juni 2018 wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Einspracheentscheid vom 7. März 2025 betreffend die direkte Bundessteuer wird aufgehoben und die Angelegenheit zur Neubeur- teilung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. 4.Der Rekurs betreffend die Abrechnungsperiode 1. Juli 2018 bis 30. September 2018 wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Einspracheentscheid vom 7. März 2025 betreffend die kantonalen Steuern wird aufgehoben und die Angelegenheit zur Neubeur- teilung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. 5.Die Beschwerde betreffend die Abrechnungsperiode 1. Juli 2018 bis 30. September 2018 wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Einspracheentscheid vom 7. März 2025 betreffend die direkte Bundessteuer wird aufgehoben und die Angelegenheit zur Neubeurteilung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. 6.Der Rekurs betreffend die Abrechnungsperiode 1. Oktober 2018 bis 31. Dezember 2018 wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Einspracheentscheid vom 7. März 2025 betreffend die kantonalen Steuern wird aufgehoben und die Angelegenheit zur Neu- beurteilung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. 7.Die Beschwerde betreffend die Abrechnungsperiode 1. Oktober 2018 bis 31. Dezember 2018 wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Einspracheentscheid vom