100 20 282 200 20 227 Gemeinde: X.________ ZPV-Nr.: ________ Eröffnung: 17.6.2021 RNA/OSC/aae STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Sitzung vom 15. Juni 2021 Es wirken mit: die hauptamtliche Richterin Nanzer, die Fachrichter Antenen und Fankhauser sowie Schmidlin als Gerichtsschreiber In der Rekurs- und Beschwerdesache von A.________ und B.________ gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern betreffend die kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer 2019 (Sonderveranlagungen)

• 2 - hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen: A.A.________ (Rekurrent) nahm per 1. Februar 2019 eine selbständige Erwerbstätigkeit auf. Per 26. Februar 2019 übertrug er sein Vorsorgeguthaben bei der Freizügigkeitsstiftung C.________ auf das Freizügigkeitskonto ________ bei der D.________ (nachfolgend D.________ 1) und per 18. April 2019 übertrug er sein Vorsorgeguthaben bei der Pensionskas- se E.________ auf das Freizügigkeitskonto ________ ebenfalls bei der D.________ (nachfol- gend D.________ 2). Mit Valuta vom 4. Oktober 2019 liess sich der Rekurrent die Freizügig- keitsleistung auf dem Konto D.________ 2 im Gesamtbetrag von CHF ________ auszahlen (nachfolgend: Kapitalbezug I). Die Auszahlung des Freizügigkeitskontos D.________ 1 im Ge- samtbetrag von CHF ________ erfolgte sodann am 21. Januar 2020 (nachfolgend: Kapitalbe- zug II). Ferner bezog der Rekurrent am 4. März 2020 ein Guthaben aus gebundener Vorsorge (Säule 3a) im Gesamtbetrag von CHF . B.Am 31. Dezember 2019 nahm die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region Seeland (Steuerverwaltung), betreffend den Kapitalbezug I eine Sonderveranlagung vor. Mit Sonderver- anlagung vom 7. April 2020 erfasste die Steuerverwaltung sodann auch den Kapitalbezug II. Dabei rechnete sie die Kapitalbezüge I und II zur Besteuerung im Steuerjahr 2019 zusammen. Den Bezug des Säule 3a-Guthabens erfasste die Steuerverwaltung schliesslich mit Sonderver- anlagung vom 9. Juni 2020 im Steuerjahr 2020. C.Gegen die Sonderveranlagung vom 7. April 2020 erhoben der Rekurrent und seine Ehe- frau, B. (Rekurrentin, zusammen Rekurrenten), am 24. April 2020 Einsprache. Sie brachten vor, dass die Kapitalleistungen aus Vorsorge nicht periodengerecht abgerechnet wor- den seien. So seien die einzelnen Beträge aus den Vorsorgeeinrichtungen in einem ersten Schritt auf Freizügigkeitskonti übertragen worden, womit sie weiterhin in der 2. Säule einbezahlt geblieben seien. Die Auszahlung und die Entnahme aus der 2. Säule seien betreffend das Kon- to D.________ 2 am 4. Oktober 2019, mithin in der Steuerperiode 2019, und betreffend das Konto D.________ 1 am 21. Januar 2020 und damit in der Steuerperiode 2020 erfolgt. D.Mit Einspracheentscheid vom 7. Juli 2020 wies die Steuerverwaltung die Einsprache ab. Sie begründete dies damit, dass gemäss ihrer Praxis der massgebende Auszahlungsgrund und nicht das Auszahlungsdatum als Besteuerungszeitpunkt berücksichtigt werde. E.Hiergegen haben die Rekurrenten Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommis- sion des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) erhoben. Sie beantragen die Aufhebung des Einspracheentscheids vom 7. Juli 2020 sowie, dass die Auflösung des Kontos D.________ 2 mit Sonderveranlagung pro 2019 und die Auflösung des Kontos D.________ 1 mit Sonderver-

• 3 - anlagung pro 2020 zu besteuern seien. Sie weisen darauf hin, dass das Papier "Besteuerungs- zeitpunkt von Kapitalleistungen aus Versicherung und Vorsorge" der Arbeitsgruppe Vorsorge der Schweizerischen Steuerkonferenz (Dokument Besteuerungszeitpunkt SSK) beim Baraus- zahlungsgrund der Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit als Besteuerungszeitpunkt das Auszahlungsdatum vorsehe. In Telefongesprächen mit der Steuerverwaltung sei ihnen zu- dem mitgeteilt worden, dass die vorgenommene Besteuerung nicht korrekt, eine Korrektur der Veranlagung aber nicht möglich sei und man ihnen deshalb den Weiterzug an die Steuerre- kurskommission empfehle. Sodann führen die Rekurrenten weiter aus, der Bezug des Säule 3a-Guthabens, ebenfalls mit dem Barauszahlungsgrund der Aufnahme einer selbständigen Er- werbstätigkeit, sei mit Sonderveranlagung pro 2020 besteuert worden. Dies beweise die Praxis gemäss Papier der SSK. F.Die Steuerverwaltung hat sich mit Schreiben vom 2. September 2020 vernehmen lassen. Sie beantragt die Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Zur Begründung führt sie aus, dass der Rekurrent per 1. Februar 2019 eine selbständige Erwerbstätigkeit aufgenommen habe, womit die gesetzlichen Voraussetzungen für einen Barbezug von Mitteln der beruflichen Vor- sorge erfüllt seien. Aus den Meldungen der Vorsorgeeinrichtungen sei ersichtlich, dass als Be- zugsgrund betreffend beide Kapitalbezüge der 1. Februar 2019 aufgeführt sei. Als Auszah- lungsgrund werde jeweils die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit festgehalten. Der Rechtsanspruch auf die beiden Leistungen habe demnach seit dem 1. Februar 2019 bestan- den. Des Weiteren beantragt die Steuerverwaltung, dass auch der Bezug des Säule 3a-Kontos im Steuerjahr 2019 zu besteuern sei. Auch diesbezüglich sei auf der Meldung als Auszahlungs- grund die Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit aufgeführt worden. Datum des Versi- cherungsereignisses gemäss Meldung sei allerdings der 4. März 2020. Aufgrund der zeitlichen Nähe sei anzunehmen, dass es sich auch hier um die Aufnahme der selbständigen Erwerbs- tätigkeit handle, welche gemäss Handelsregisterauszug per 1. Februar 2019 erfolgt sei. Der Rechtsanspruch für diesen Bezug sei somit auch im Steuerjahr 2019 entstanden. Ein anderer Auszahlungsgrund sei nicht ersichtlich und werde von den Rekurrenten auch nicht vorgebracht, weshalb die Auszahlung von CHF ________ mit den beiden anderen Barauszahlungen zu- sammen zu besteuern sei. Ferner seien in den Unterlagen keine Vermerke oder Notizen vor- handen, die die Aussagen betreffend Telefongespräche belegen würden. Abgesehen davon sei es nicht wahrscheinlich, dass ein Mitarbeiter der Steuerverwaltung absichtlich eine falsche Ver- anlagung vornehme und der steuerpflichtigen Person ans Herz lege, dagegen Rekurs zu erhe- ben. G.Mit Schreiben vom 22. September 2020 haben die Rekurrenten zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung Stellung genommen. Sie führen aus, dass die Aufnahme einer selbständigen

• 4 - Erwerbstätigkeit eine der wenigen Möglichkeiten darstelle, Pensionskassen- und Säule 3a-Gelder zu beziehen. Der gestaffelte Aufbau und Bezug derartiger Guthaben werde von Steuerexperten empfohlen. Bei der Pensionierung sei ein gestaffelter Bezug verteilt über meh- rere Jahre möglich und gängige Praxis, die Steuerverwaltung toleriere diese gestaffelten Bezü- ge und gewähre damit legale Steuervorteile. Es sei nicht einzusehen, warum Steuersubjekte nur wegen des Barauszahlungsgrunds unterschiedlich behandelt würden. Das Papier der SSK werde von der Steuerverwaltung in ihrer Vernehmlassung weder erwähnt noch gewürdigt. So- dann stellen die Rekurrenten klar, dass die Steuerverwaltung ihnen telefonisch mitgeteilt hätte, dass die fragliche Praxis intern diskutiert werde bzw. anzupassen sei. Diesbezüglich reichen die Rekurrenten einen Mailverkehr mit der Steuerverwaltung ein. Schliesslich bringen die Rekurren- ten vor, dass sie von den Pensionskassen- und Säule 3a-Geldern nur die erste Tranche bezo- gen hätten, wäre ihnen bekannt gewesen, dass die Steuerverwaltung den gestaffelten Bezug nicht akzeptiere. Ein entsprechendes Ruling hätten sie nicht initiiert, weil die Empfehlungen völ- lig klar und zweifelsfrei gewesen seien. H.Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen. Auf die weiteren Vorbringen der Parteien wird, soweit entscheiderheblich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen. Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung: 1.Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Einkommens- und Vermö- gensveranlagung können bei der Steuerrekurskommission durch Rekurs bzw. Beschwerde an- gefochten werden (Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 140 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] i.V.m. Art. 9 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Steuerrekurskommission ist deshalb sachlich und ört- lich zuständig. Die Rekurrenten sind im vorinstanzlichen Verfahren mit ihren Anträgen nicht durchgedrungen. Sie sind daher beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 195 Abs. 2 StG und Art. 140 ff. DBG i.V.m. Art. 3 BStV i.V.m. Art. 86 und 65 des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21]). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Eingabe ist deshalb einzutreten. Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung beurteilt, da der Streitwert über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom

• 5 -

11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 2.Vorab ist festzuhalten, dass die Rekurrenten geltend machen, die Steuerverwaltung habe das Dokument Besteuerungszeitpunkt SSK weder erwähnt noch gewürdigt. Sofern sie in die- sem Zusammenhang eine Verletzung des rechtlichen Gehörs i.S.v. Art. 29 Abs. 2 der Bundes- verfassung (BV, SR 101) geltend machen, ist vorliegend anzumerken, dass die Steuerrekurs- kommission über die gleichen Befugnisse wie die kantonale Steuerverwaltung im Veranla- gungsverfahren verfügt (Art. 198 Abs. 2 StG bzw. Art. 142 Abs. 4 DBG). Ob die Steuerverwal- tung durch die Nichterwähnung des Dokuments im Einspracheentscheid das rechtliche Gehör der Rekurrenten tatsächlich verletzt hat, kann angesichts dessen offenbleiben, zumal eine allfäl- lige Verletzung vorliegend als geheilt zu betrachten wäre (vgl. Michael Daum in: Kommentar zum Gesetz über die Verwaltungsrechtspflege im Kanton Bern, 2. Aufl., 2020, N. 11 zu Art. 21 VRPG). 3.Zunächst ist strittig, ob die Steuerverwaltung die Bezüge der beiden Freizügigkeitsgutha- ben (Kapitalbezug I und II) zu Recht im Steuerjahr 2019 besteuert hat. Nachfolgend ist deshalb darzulegen, unter welchen Voraussetzungen eine Auszahlung von Vorsorgeguthaben möglich ist. Sodann ist festzuhalten, zu welchem Zeitpunkt ein derartiger Bezug zu besteuern ist. 3.1Ein Kapitalbezug bzw. eine Barauszahlung aus Vorsorge ist namentlich in den folgenden Fällen möglich (vgl. Fachinformationen der Steuerverwaltung betreffend berufliche Vorsorge, einsehbar unter: http://www.taxinfo.sv.fin.be.ch, Rubrik "Startseite > Themen > 2. Einkom- mens- und Vermögenssteuern > Berufliche Vorsorge", abgerufen am 25.2.2021):

• Bei Beendigung der Erwerbstätigkeit (Pensionierung), spätestens aber fünf Jahre nach Er- reichen des ordentlichen Rentenalters (Art. 13 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVG; SR 831.40]) oder wenn der Todes- oder Invaliditätsfall eingetreten ist (Art. 18 oder Art. 23 BVG).

• Bei Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 5 Abs.1 Bst. b des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [Freizügigkeitsgesetz, FZG; SR 831.42]).

• Beim endgültigen Verlassen der Schweiz (Art. 5 Abs. 1 Bst. a FZG i.V.m. Art. 25f FZG).

• Bei einem Vorbezug für den Erwerb von selbstbewohntem Wohneigentum (Art. 30a BVG). Gibt die steuerpflichtige Person ihre unselbständige Erwerbstätigkeit auf und sind die Voraus- setzungen für einen Barbezug nicht erfüllt bzw. wird keine Barauszahlung verlangt, hat sie ihrer

• 6 - Vorsorgeeinrichtung mitzuteilen, in welcher zulässigen Form sie den Vorsorgeschutz erhalten will (Art. 4 Abs. 1 FZG). Dies ist insbesondere durch Übertragung des Vorsorgeguthabens auf eine Freizügigkeitspolice oder ein Freizügigkeitskonto möglich (vgl. Art. 10 der Verordnung über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [Freizügig- keitsverordnung, FZV; SR 831.425]), wobei die Austrittsleistung auf höchstens zwei Freizeitein- richtungen übertragen werden darf (Art. 12 Abs. 1 FZV). 3.2Einkünfte aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge, einschliesslich der Kapitalabfin- dungen, unterliegen der Einkommenssteuer (Art. 26 Abs. 1 StG; Art. 22 Abs. 1 DBG). Kapital- leistungen aus Vorsorge werden ohne Berücksichtigung von Sozialabzügen separat besteuert (Art. 44 Abs. 1 Bst. a StG; ähnlich Art. 38 Abs. 1 DBG). Die Steuerverwaltung legt die Steuern für Kapitalleistungen aus Vorsorge in sog. Sonderveranlagungen fest, welche sie getrennt von der ordentlichen Veranlagung der Einkommens- und Vermögenssteuern erlässt. Mehrere Kapi- talleistungen in einem Steuerjahr können mit mehreren Sonderveranlagungen erfasst werden (VGer 100 2010 381/382 vom 8.8.2012, E. 3.5, nicht publiziert). Bei den Kantons- und Gemein- desteuern werden mehrere im gleichen Steuerjahr ausbezahlte Kapitalleistungen für die Jah- ressteuer zusammengerechnet (Art. 44 Abs. 4 Satz 2 StG), wobei sich aus der Gesetzessyste- matik ergibt, dass alle in Art. 44 Abs. 1 StG aufgezählten Kapitalleistungen dieser Zusammen- rechnung unterliegen. Bezüglich der direkten Bundessteuer fehlt eine analoge Bestimmung; Art. 38 Abs. 1 bis DBG sagt lediglich aus, dass die Steuern für dasjenige Steuerjahr festgesetzt werden, in dem die Leistungen zugeflossen sind. Ungeachtet der fehlenden ausdrücklichen Regelung ist in Lehre und Rechtsprechung unbestritten, dass mehrere Kapitalleistungen des gleichen Steuerjahrs für die Besteuerung auch betreffend die direkte Bundessteuer zusammen- zurechnen sind und derselben Jahressteuer unterstellt werden (Ivo P. Baumgartner in: Kom- mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer,

3. Aufl., 2017, N. 11 zu Art. 38 DBG; Peter Locher, Kommentar zum DBG, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1 - 48 DBG, 2019, N. 14 zu Art. 38 DBG; Rich- ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., 2016, N. 32 zu Art. 38 DBG; BGer 2C_954/2010 vom 8. Dezember 2011 in StR 2012 S. 179 E. 4.1). Gerechtfertigt wird die- se Faktorenaddition damit, dass die entsprechenden Leistungen auf dem gleichen Rechtsgrund beruhen (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, 1995, N. 2 zu Art. 48 DBG; Peter Locher, a.a.O., N. 14 zu Art. 38 DBG). Die Jahresbezogenheit der Einkommenssteuer verbietet es grundsätzlich, Kapitalleistungen, die in verschiedenen Steuer- perioden zugeflossen sind, gemeinsam zu besteuern (vgl. Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N. 12 zu Art. 38 DBG). Eine Zusammenrechnung ist jedoch geboten, wenn bei Auszahlungen von Kapi- talleistungen in verschiedenen Jahren von einem steuerrechtlichen Zufluss im gleichen Steuer- jahr auszugehen ist. Das ist namentlich dann der Fall, wenn verschiedene Kapitalleistungen auf

• 7 - demselben Vorsorgeereignis beruhen (Marina Züger, Steuerliche Missbräuche nach Inkrafttre- ten der 1. BVG-Revision, in ASA 75 S. 550). 3.3Ein Einkommen gilt nach steuerrechtlichen Grundsätzen dann als zugeflossen und damit erzielt, wenn die steuerpflichtige Person Leistungen vereinnahmt oder einen unwiderruflichen Rechtsanspruch darauf erwirbt. Massgebender Zeitpunkt für die Beurteilung des Zuflusses ist die Fälligkeit des Anspruchs auf die Kapitalleistung (Ivo P. Baumgartner, a.a.O., N. 10 zu Art. 38 DBG). Bei der Besteuerung von Kapitalleistungen aus Vorsorge ist gemäss der Rechtspre- chung des Bundesgerichts auf den Zeitpunkt abzustellen, in dem die Voraussetzungen für die Fälligkeit der Leistungen (namentlich die Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit gemäss Art. 5 Abs. 1 Bst. b FZG) erfüllt gewesen sind (BGer 2C_245/2009 vom 20.10.2009, E. 4.3 f.). Das Datum der Auszahlung ist aus steuerrechtlicher Sicht hingegen nicht massgebend, zumal eine derartige Anknüpfung zu sehr von Zufälligkeiten abhängt und Möglichkeiten eröffnet, "die sich mit Grundsätzen einer vernünftigen Steuerplanung nicht mehr vereinbaren lassen" (BGer 2C_245/2009 vom 20.10.2009, E. 4.2). 3.4Vorliegend hat der Rekurrent seine unselbständige Erwerbstätigkeit per 31. Januar 2019 aufgegeben. Die Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit erfolgte sodann per 1. Februar

2019. Der Rekurrent hat sich sein Vorsorgekapital jedoch nicht unmittelbar nach Aufgabe der unselbständigen bzw. Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit auszahlen lassen; vielmehr liess er die beiden Guthaben zunächst per 26. Februar 2019 bzw. per 18. April 2019 auf Freizü- gigkeitskonti bei der D.________ überweisen. Die Barbezüge, gestützt auf Art. 5 Abs. 1 Bst. b FZG, erfolgten schliesslich erst per 4. Oktober 2019 (Kapitalbezug I; Vorakten, pag. 26) bzw. per 21. Januar 2020 (Kapitalbezug II; Vorakten, pag. 27). Als Grund für beide Kapitalbezüge wurde in den jeweiligen Meldungen die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit ange- geben (Beilagen 4 und 5 zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 2.9.2020). 3.4.1 Zunächst ist fraglich, ob die Auszahlung zu diesen Zeitpunkten überhaupt zulässig war. Schliesslich sieht Art. 5 Abs. 1 Bst. b FZG einen Barauszahlungsgrund einzig bei der Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit vor. In der Lehre wird denn auch die Meinung vertreten, dass die Überweisung des Vorsorgeguthabens auf ein Freizügigkeitskonto grundsätzlich als Verzicht auf eine Barauszahlung gedeutet werden kann (Andre Pierre Holzer, Verjährung und Verwirkung der Leistungsansprüche im Sozialversicherungsrecht, AISUF – Arbeiten aus dem Juristischen Seminar der Universität Freiburg Schweiz Band Nr. 243, 2005, S. 160). Das Bun- desamt für Sozialversicherungen (BSV) ist ferner der Auffassung, dass Kapitalbezüge, welche innert einem Jahr seit Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit erfolgen, noch als zulässig zu betrachten sind (vgl. Mitteilungen über die berufliche Vorsorge, Nr. 86, Rz. 501, S. 9, abruf- bar unter: https://sozialversicherungen.admin.ch, Rubriken: "BV [2. Säule] > Mitteilungen"

• 8 - [abgerufen am 7.4.2021]). Es ist folglich zu prüfen, ob die Kapitalbezüge vorliegend noch als im Zusammenhang mit der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit erfolgt zu betrachten sind. Ist dies nicht der Fall, sind die Auszahlungen mangels Barauszahlungsgrund zu Unrecht erfolgt und müssen entweder rückgängig gemacht oder als ordentliches Einkommen, also nicht zum reduzierten Tarif versteuert werden (BGer 2C_156/2010 vom 7.6.2011, E. 5.1; Kreisschrei- ben der Eidgenössischen Steuerverwaltung Nr. 41 vom 18.9.2014 betreffend Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge, Ziff. 2.2.7, S. 5). 3.4.2 Hierzu ist festzuhalten, dass vorliegend zwischen der Aufnahme der selbständigen Er- werbstätigkeit und der Auszahlung der beiden Freizügigkeitsguthaben eine wesentliche zeitliche Nähe besteht. Beide Bezüge (vom 4.10.2019 und vom 21.1.2019) sind noch innerhalb der Ein- jahresfrist gemäss Mitteilung Nr. 86 der BSV erfolgt (vgl. E. 3.4.1 hiervor). Aufgrund dieser zeit- lichen Nähe besteht nach Auffassung der Steuerrekurskommission folglich ein genügend enger Zusammenhang der Auszahlung mit der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit. Dies erscheint auch deshalb als gerechtfertigt, weil der Aufbau einer selbständigen Erwerbstätigkeit eine gewisse Zeit in Anspruch nimmt und die Höhe des erforderlichen Startkapitals allenfalls noch nicht von Beginn weg ersichtlich ist. Die bezogenen Vorsorgegelder sind demnach zwar nicht zurückzuführen bzw. zum ordentlichen Tarif zu besteuern. Umgekehrt bedeutet dies aber, dass beide Kapitalbezüge auf demselben Barauszahlungsgrund basieren. In Anwendung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (E. 3.3 hiervor) ist für die Frage der Fälligkeit betreffend beide Kapitalbezüge auf diesen Auszahlungsgrund, nämlich die Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit, abzustellen. Denn einzig dieser Zeitpunkt ist, wie dargelegt, für die Besteue- rung massgebend. Der Rekurrent hat im Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbs- tätigkeit betreffend beide Kapitalbezüge die Voraussetzungen gemäss Art. 5 Abs. 1 Bst. b FZG erfüllt; die Fälligkeit der Leistungen ist somit bereits am 1. Februar 2019 eingetreten. Allfällige spätere Auszahlungszeitpunkte stellen steuerrechtlich nicht beachtliche Zahlungsmodalitäten dar. Folglich hat die Steuerverwaltung die beiden Kapitalbezüge I und II zu Recht zusammenge- rechnet und im Steuerjahr 2019 besteuert (vgl. auch E. 3.2 in fine hiervor). 3.5Die Rekurrenten bringen vor, dass gemäss Ziff. 2.2.2 (bzw. der Tabelle unter Ziff. 6.1) des Dokuments Besteuerungszeitpunkt SSK bei Barbezug infolge Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit auf den Auszahlungszeitpunkt abzustellen sei. Unter Bezugnahme auf ein Ur- teil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürichs vom 19. April 2000 begründete die Arbeits- gruppe Vorsorge die Fokussierung auf den Auszahlungszeitpunkt damit, dass die steuerrecht- lich erforderliche Sicherheit des Anspruchs im Zeitpunkt der Stellung des Barauszahlungsbe- gehrens noch nicht gegeben sei, da die Vorsorgeeinrichtung verpflichtet sei, eine materielle Prüfung der Berechtigung des Begehrens vorzunehmen. Zunächst ist festzuhalten, dass das

• 9 - fragliche Dokument der Arbeitsgruppe Vorsorge für die Steuerrekurskommission grundsätzlich nicht verbindlich ist. Sodann ist die damalige Auffassung der Arbeitsgruppe Vorsorge ange- sichts der oben dargelegten bundesgerichtlichen Rechtsprechung (E. 3.3 hiervor) ohnehin als überholt zu betrachten (vgl. auch Loseblattsammlung der SSK "Vorsorge und Steuern", Cosmos Verlag, Stand Sommer 2020, Nr. A.4.2.2, wo sich die SSK der Auffassung des Bundesgerichts anschliesst). Selbst wenn der Ansicht der Rekurrenten gefolgt werden soll, ist zu berücksichti- gen, dass die Freizügigkeitsstiftung der D.________ die materiellen Voraussetzungen des Bar- bezugs infolge Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit spätestens im Zeitpunkt der Auszahlung der ersten Leistung, mithin am 4. Oktober 2019, geprüft hat. Da beide Kapitalbezü- ge auf demselben Barauszahlungsgrund basierten und entsprechend dieselben Voraussetzun- gen zu prüfen waren, ist nicht nachvollziehbar, dass die Prüfung der Voraussetzungen betref- fend den zweiten Bezug länger dauern sollte. Folglich wären auch unter dieser Betrachtungs- weise beide Kapitalbezüge im Steuerjahr 2019 zu besteuern gewesen. 4.Ferner wurde dem Rekurrenten per 4. März 2020 ein Säule 3a-Konto im Betrag von CHF ________ ausbezahlt. Betreffend die vorzeitige Ausrichtung von Leistungen der gebunde- nen Vorsorge verweist Art. 3 Abs. 2 Bst. d der Verordnung über die steuerliche Abzugsberech- tigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen vom 13. November 1985 (BVV 3; SR 831.461.3) auf Art. 5 FZG. Ein Barbezug ist damit auch betreffend die Säule 3a unter den in E. 2.1 hiervor dargelegten Voraussetzungen möglich. Auf der Meldung des fraglichen Kapital- bezugs ist als Datum des Versicherungsereignisses der 4. März 2020 vermerkt; als Auszah- lungsgrund wird jedoch – wie bei den Kapitalbezügen I und II – die Aufnahme einer selbständi- gen Erwerbstätigkeit aufgeführt (vgl. Beilage 6 zur Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 2.9.2020). Es ist unbestritten, dass der Rekurrent seine selbständige Erwerbstätigkeit per

1. Februar 2019 aufgenommen hat. Die Steuerverwaltung führt richtigerweise aus, dass auf- grund der zeitlichen Nähe davon ausgegangen werden kann, dass es sich hierbei um ein und dieselbe Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit handelt, der Rekurrent mithin per
2. März 2020 (oder früher) keine neue selbständige Erwerbstätigkeit aufgenommen hat. Gegen- teiliges wird von den Rekurrenten denn auch nicht vorgebracht. 4.1Wie festgehalten, ist die auch die Barauszahlung von Säule 3a-Guthaben im Zusammen- hang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit nur zum Zeitpunkt der Aufnahme derselben zulässig (vgl. auch Art. 3 Abs. 2 Bst. c BVV 3 betreffend die Aufnahme einer andersartigen selbständigen Erwerbstätigkeit). Wie sodann unter E. 3.4.1 hiervor ausgeführt, geht das BSV dabei von einer Frist von einem Jahr seit Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit aus, innert der ein Vorbezug zu erfolgen hat. Der Rekurrent hat die selbständige Erwerbstätigkeit per
3. Februar 2019 aufgenommen; die Auszahlung des Säule 3a-Guthabens erfolgte am 4. März

• 10 -

2020. Zu diesem Zeitpunkt war die Frist gemäss Mitteilung Nr. 86 des BSV folglich bereits ab- gelaufen. 4.2Bei den Mitteilungen des BSV handelt es sich um Verwaltungsverordnungen. Diese rich- ten sich in formell nur an die Verwaltungsbehörden. Gegenüber den steuerpflichtigen Personen und Gerichten stellen Verwaltungsverordnungen rechtsunverbindliche Äusserungen der Verwal- tung über die Auslegung und Anwendung der einschlägigen gesetzlichen Bestimmungen dar. Allerdings weichen die Gerichte nicht ohne triftigen Grund von einer Verwaltungsverordnung ab, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendba- ren gesetzlichen Bestimmungen zulässt. Auf diese Weise nehmen die Gerichte das Anliegen der Verwaltung auf, anhand interner Weisungen einen rechtsgleichen, einheitlichen und sach- gemässen Vollzug der massgebenden Rechtssätze herbeizuführen (vgl. BGer 2C_375/2015 vom 1.12.2015, E. 3.2; BGer 2C_264/2014 vom 17.8.2015, E. 2.4 mit Hinweisen). Die Einjah- resfrist gemäss Mitteilung Nr. 86 des BSV stellt damit keine gesetzliche Frist dar. Zudem ist den Vorsorgeeinrichtungen, wie das BSV in seiner Mitteilung Nr. 136 selber ausführt (Mitteilungen über die berufliche Vorsorge, Nr. 136, Rz. 894, S. 4, abrufbar unter: <htt- ps://sozialversicherungen.admin.ch>, Rubriken: "BV [2. Säule] > Mitteilungen" [abgerufen am 7.4.2021]), diesbezüglich ein gewisser Ermessensspielraum einzuräumen. Da die Einjahresfrist vorliegend nur knapp überschritten wurde, ist betreffend die Auszahlung noch gerade von einer zulässigen Ermessensausübung der Vorsorgestiftung auszugehen und ein Zusammenhang mit der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit analog den Ausführungen unter E. 3.4.2 zu bejahen, weshalb die Auszahlung rechtmässig erfolgt ist. 4.3Allerdings ist ebenso wie unter E. 3.4.2 hiervor betreffend die Auszahlung des BVG- Guthabens festzuhalten, dass der Rekurrent die Voraussetzungen zum Bezug des Säule 3a- Kontos ebenfalls im Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit, mithin am
2021. Februar 2019, erfüllt hat. Folglich ist auch dieser Bezug mit den Kapitalbezügen I und II zur Besteuerung zusammenzurechnen und im Steuerjahr 2019 zu besteuern (vgl. hierzu auch E. 3.2 f. hiervor). Die Steuerrekurskommission weicht damit zu Ungunsten der Rekurrenten vom Entscheid der Vorinstanz ab (sog. "reformatio in peius"). Die Steuerrekurskommission kann im Rekursverfahren alle Steuerfaktoren neu festsetzen und nach Anhörung der steuerpflichtigen Person die Veranlagung auch zu deren Nachteil abändern (Art. 198 Abs. 2 und 199 Abs. 2 StG; Art. 143 Abs. 1 DBG). Mit der Vernehmlassung vom 2. September 2020 hat die Steuerverwal- tung beantragt, den Bezug des Säule 3a-Kontos mit den Bezügen der Freizügigkeitskonti zu- sammenzurechnen und im Steuerjahr 2019 zu besteuern. Die Rekurrenten erhielten die Mög- lichkeit zu dieser Vernehmlassung Stellung zu nehmen, wovon sie mit Eingabe vom 22. Sep- tember 2020 auch Gebrauch gemacht haben. Dementsprechend ist der Anspruch der

• 11 - Rekurrenten auf rechtliches Gehör gewahrt und sind die Voraussetzungen für eine reformatio in peius vorliegend erfüllt. 5.Die Rekurrenten bringen sodann vor, dass auch bei der Pensionierung ein gestaffelter Bezug von Pensionskassengeldern, verteilt über mehrere Jahre möglich und gängige Praxis sei. Die Steuerverwaltung toleriere diese gestaffelten Bezüge und gewähre damit legale Steu- ervorteile. Es sei nicht einzusehen, warum Steuersubjekte nur wegen des Barauszahlungs- grunds unterschiedlich behandelt würden. Soweit die Rekurrenten hiermit eine Verletzung der Rechtsgleichheit geltend machen, verkennen sie, dass auch im Zeitpunkt des Eintritts des Vor- sorgeereignisses Pensionierung grundsätzlich kein gestaffelter Bezug eines Vorsorgekontos möglich ist. Auch hier ist jeweils das gesamte Pensionskassen- bzw. Freizügigkeitsguthaben zu beziehen und der entsprechende Vorsorgevertrag aufzulösen. Ebenso ist es grundsätzlich un- zulässig, ein Säule 3a-Konto nur partiell zu beziehen. Angesichts dessen, dass der Rekurrent über zwei Freizügigkeitskonti verfügte, wäre eine gewisse Staffelung jedoch möglich gewesen. Der Rekurrent wäre nämlich vorliegend nicht verpflichtet gewesen, im Zeitpunkt der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit beide Freizügigkeitskonti aufzulösen. Vielmehr wäre es durchaus zulässig gewesen, wenn der Rekurrent im vorliegend fraglichen Zeitpunkt lediglich ein Konto auflöst und das andere erst bei Eintritt eines Vorsorgefalls oder bei Vorliegen eines ande- ren Barauszahlungsgrundes bezieht. Da er sich aber zum Bezug beider Konti sowie des Säule 3a-Kontos entschieden hat, haben die Rekurrenten sämtliche Guthaben, wie oben dargelegt, im Zeitpunkt der Fälligkeit (d.h. bei Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit) zu versteuern. Eine nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung ist hierin jedenfalls nicht erkennbar. 6.Folglich ist festzuhalten, dass die Steuerverwaltung die beiden Kapitalbezüge I und II (Auszahlung vom 4.10.2019 bzw. vom 21.1.2020) zu Recht im Steuerjahr 2019 besteuert hat (E. 3 hiervor). Sodann unterliegt auch der Bezug des Säule 3a-Kontos (Auszahlung vom 4.3.2020) der Besteuerung im Jahr 2019, weshalb diesbezüglich eine reformatio in peius vorzu- nehmen ist (E. 4 hiervor). Die Akten sind zur Neuveranlagung im Sinne der voranstehenden Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückzusenden. 7.Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Rekurrenten kostenpflichtig. Sie haben grundsätzlich die gesamten Verfahrenskosten zu tragen einschliesslich allfälliger Auslagen für Gutachten oder anderer externer Kosten (Art. 144 Abs. 1 und 5 DBG sowie Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 und 59 des Dekrets vom 24. März 2010 betreffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungsgebühren der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrens- kostendekret, VKD; BSG 161.12]). Vorliegend erachtet es die Steuerrekurskommission als ge- rechtfertigt, trotz Unterliegen, den Rekurrenten nur einen Teil der Verfahrenskosten aufzuerle- gen. Die Kosten für das Verfahren vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine

• 12 - Pauschalgebühr von CHF 1'200.--, werden den Rekurrenten im Umfang von CHF 800.-- zur Bezahlung auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet. Da die Rekurrenten im vorliegenden Fall unterliegen, werden keine Parteikosten gesprochen (Art. 200 Abs. 4 StG sowie Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom

20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]). Aus diesen Gründen wird erkannt: 1.Der Rekurs betreffend die Sonderveranlagung pro 2019 wird abgewiesen. Die Akten wer- den zur Neuveranlagung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückge- sandt. 2.Die Beschwerde betreffend die Sonderveranlagung pro 2019 wird abgewiesen. Die Akten werden zur Neuveranlagung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurück- gesandt. 3.Die Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission, bestimmt auf eine Pau- schalgebühr von CHF 1'200.--, werden den Rekurrenten im Umfang von CHF 800.-- zur Bezahlung auferlegt. 4.Es werden keine Parteikosten gesprochen. 5.Gegen den Entscheid betreffend die kantonalen Steuern kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechts- schrift am letzten Tag der Frist einer schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Be- schwerdeschrift ist in 3-facher Ausfertigung einzureichen. Sie muss von der beschwer- deführenden Person selbst oder von einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und unterzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechts- schrift hat insbesondere das Rechtsbegehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben werden (Art. 145 DBG i.V.m. Art. 9 Abs. 3 BStV). Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer

• 13 - schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Ausfer- tigung einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von ei- nem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und un- terzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechts- begehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen. Wird beim Verwaltungsgericht für die kantonalen Steuern und die direkte Bundes- steuer Beschwerde erhoben, können diese, soweit den gleichen Gegenstand betref- fend, in einer gemeinsamen Rechtsschrift eingereicht werden. Sie hat insbesondere die jeweiligen Rechtsbegehren sowie die Begründungen zu enthalten. 6.Zu eröffnen an: ▪A.________ und B.________ ▪Steuerverwaltung des Kantons Bern ▪Eidgenössische Steuerverwaltung ▪Gemeinde X.________ IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN Die RichterinDer Gerichtsschreiber NanzerSchmidlin