100.2019.262/263U ARB/FLN/SPR Verwaltungsgericht des Kantons Bern Verwaltungsrechtliche Abteilung Urteil der Einzelrichterin vom 15. März 2021 Verwaltungsrichterin Arn De Rosa Gerichtsschreiberin Flückiger A.________ und B.________ Beschwerdeführende gegen Steuerverwaltung des Kantons Bern Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern Beschwerdegegnerin und Steuerrekurskommission des Kantons Bern Nordring 8, 3013 Bern betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2013-2016 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 4. Juli 2019; 100 18 600-603, 200 18 493-496)
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 2 Sachverhalt: A. Mit Verfügungen vom 20. August 2018 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Bern A.________ und B.________ für die Steuerjahre 2013 bis 2016 in Abweichung von deren Selbstdeklaration auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 124'499.-- (2013), Fr. 135'172.-- (2014), Fr. 135'834.-- (2015) und Fr. 118'768.-- (2016) bei den Kantons- und Gemeindesteuern bzw. Fr. 131'587.-- (2013), Fr. 140'769.-- (2014); Fr. 140'646.-- (2015) und Fr. 123'248.-- (2016) bei der direkten Bundessteuer. Die Abweichungen beruhen im Wesentlichen darauf, dass die Steuerverwaltung zum einen berufsbedingte Aufwendungen in der Höhe von Fr. 22'431.-- (2013), Fr. 43'171.-- (2014), Fr. 51'355.-- (2015) und Fr. 55'315.-- (2016) nicht zum Abzug zuliess. Zum anderen rechnete sie dem deklarierten Einkommen von A.________ in den Steuerjahren 2013 und 2014 die ihm von einem seiner beiden Arbeitgeber ausgerichteten pauschalen Spesenentschädigungen im Umfang von Fr. 17'500.-- bzw. Fr. 18'000.-- auf. Die dagegen erhobenen Einsprachen wies die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheiden vom 4. Dezember 2018 ab. B. Am 21. Dezember 2018 gelangten A.________ und B.________ mit Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK) und beantragten sinngemäss, dass die geltend gemachten Auslagen vollumfänglich zum Abzug zuzulassen seien und von einer Aufrechnung von Einkommen abzusehen sei. Die StRK hiess den Rekurs mit Entscheiden vom 4. Juli 2019 insofern gut, als A.________ und B.________ für das Jahr 2013 bei den Berufskosten die Gesamtpauschale zu gewähren sei. Im Übrigen wies sie die Rechtsmittel ab. Sie verweigerte die beantragten Abzüge und bestätigte die Aufrechnung der pauschalen Spesenentschädi- gungen. Darüber hinaus rechnete sie die von der Steuerverwaltung gewähr- ten Berufskostenabzüge im Umfang von Fr. 1'000.-- (2013) und Fr. 6'000.-- (2014) auf (sog. reformatio in peius) und wies die Sache diesbezüglich zur Neufestsetzung der Steuerfaktoren an die Steuerverwaltung zurück.
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 3 C. In einer einzigen Rechtsschrift vom 30. Juli 2019 haben A.________ und B.________ sowohl bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern als auch der direkten Bundessteuer 2013 bis 2016 Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben, ohne einen ausdrücklichen Antrag zu stellen. Mit Verfügung vom 5. August 2019 hat der Abteilungspräsident die Verfah- ren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundes- steuer vereinigt. Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Beschwerdevernehm- lassung vom 16. September 2019 bzw. Beschwerdeantwort vom 3. Oktober 2019 je die Abweisung der Beschwerden. Erwägungen: 1. 1.1Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge- setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Beschwerdeführenden ha- ben am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenommen, sind durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Beschwerden sind zudem innert der gesetzlichen
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 4 Frist beim Verwaltungsgericht eingegangen (vgl. Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). 1.2Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeinde- steuern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver- waltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten Verfahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Weil vorliegend die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich lauten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung der Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern. 1.3Eine Verwaltungsgerichtsbeschwerde muss von Gesetzes wegen insbesondere einen Antrag und eine Begründung enthalten (vgl. Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 Abs. 2 VRPG; Art. 145 Abs. 2 DBG i.V.m. Art. 140 Abs. 2 DBG). Als Antrag gilt dabei ein ziffernmässig bestimm- tes oder zumindest bestimmbares Veranlagungsbegehren – es muss be- tragsmässig klar ersichtlich sein, mit welchem steuerbaren Einkommen die steuerpflichtige Person eingeschätzt werden will bzw. inwiefern das Disposi- tiv des angefochtenen Entscheids abgeändert werden soll (Hunziker/Mayer- Knobel, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steu- errecht, 3. Aufl. 2017, Art. 140 DBG N. 40). Die Praxis ist jedoch vorab bei Laieneingaben nicht streng. Dem Antragserfordernis ist bereits Genüge ge- tan, wenn sich aus dem Zusammenhang und unter Zuhilfenahme der Be- gründung sinngemäss ergibt, was anbegehrt wird (vgl. BVR 2016 S. 560 E. 2, 2015 S. 468 E. 4.2, 2011 S. 391 E. 3.3; Michel Daum, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 32 N. 13, 18). An die Begründung einer Laienbeschwerde werden praxisgemäss ebenfalls keine hohen Anforderungen gestellt. Es reicht aus, wenn aus dem Rechts- mittel ersichtlich ist, inwiefern und weshalb der angefochtene Entscheid be- anstandet wird. Die Begründung braucht nicht zuzutreffen, muss aber sach- bezogen sein. Sie muss sich wenigstens in minimaler Form mit dem ange- fochtenen Entscheid auseinandersetzen und sinngemäss darauf schliessen lassen, inwiefern dieser unrichtig sein soll (vgl. BVR 2006 S. 470 E. 2.4;
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 5 Michel Daum, a.a.O., Art. 32 N. 22; vgl. zum Ganzen auch BGE 134 I 303 E. 1.3, 131 II 449 E. 1.3, 118 Ib 134 E. 2; zur Substanziierungspflicht der beschwerdeführenden Person vgl. auch Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N. 42). Allgemeine Bestreitungen oder allgemein gehaltene, appellatorische Kritik genügen selbst bei einer gegenüber Laienbeschwer- den grosszügigen Betrachtungsweise nicht (BGer 2C_521/2014 und 2C_522/2014 vom 3.6.2014 E. 2.2, 2C_32/2010 vom 20.5.2010 E. 1.3, 2C_603/2009 vom 25.9.2009 E. 3; Hunziker/Mayer-Knobel, a.a.O., Art. 140 DBG N. 41). 1.3.1 Die Vorinstanz hat sich detailliert mit den von den Beschwerdefüh- renden geltend gemachten Berufsauslagen sowie der Aufrechnung der Pau- schalspesen auseinandergesetzt (vgl. hinten E. 2.4). Der Beschwerdeschrift lässt sich jedoch selbst unter Berücksichtigung der Begründung auch nicht sinngemäss entnehmen, inwiefern die Beschwerdeführenden mit dem Er- gebnis des vorinstanzlichen Verfahrens nicht einverstanden sind bzw. was sie anbegehren. Auch im Abschnitt mit dem Titel «Rechtsbegehren» finden sich ausschliesslich Rügen zum Vorgehen der Steuerverwaltung (vgl. Be- schwerden S. 9). Andernorts wird ausgeführt: «Mein Begehren an das Ver- waltungsgericht ist dies, dass die Steuerverwaltung Berner Oberland meine angegebenen Berufskosten überhaupt mal wirklich ernsthaft prüft und nicht gesamthaft wegen der einen oder anderen möglicherweise tatsächlich un- klaren Quittung ablehnt» (vgl. Beschwerden S. 11, auch zum Folgenden). Im selben Abschnitt erklären die Beschwerdeführenden ausserdem, eine «Kompromisslösung» könnte darin bestehen, dass die Steuerverwaltung ihnen die Schachtel mit den Belegen nochmals zurückschicke, sie die Doku- mente «zähneknirschend mit den Detailangaben» ergänzten und die Steuer- verwaltung die so dokumentierten Angaben als Berufskosten anerkenne. So könnten sie die «hundertprozentig belegbaren Kosten abziehen» und die- jenigen Kosten, die sie selbst nicht sicher zuordnen könnten, würden zu ihren Lasten gehen. Aus der Beschwerdeschrift geht jedoch nicht hervor, in Bezug auf welche Kosten die Beschwerdeführenden eingestehen, dass auch sie diese nicht sicher zuordnen und belegen könnten (vgl. Beschwerden S. 3, 5-8, 11). Damit bleibt unklar, in welchem ziffernmässigen Umfang sie noch immer abzugsfähige Berufskosten und Spesen geltend machen. Der Antrag, mit dem Verfahren noch einmal von vorne zu beginnen und die Steuerver-
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 6 waltung aufzufordern, die Unterlagen richtig zu prüfen bzw. den Beschwer- deführenden die Möglichkeit zu geben, die Belege nun doch mit den von ihnen eingereichten Listen abzugleichen, stellt kein zulässiges Rechtsbe- gehren dar. Darüber hinaus enthält die Beschwerdeschrift auch keine rechts- genügliche Begründung. Die StRK hat in den angefochtenen Entscheiden differenziert aufgezeigt, weshalb die deklarierten berufsbedingten Auslagen und Spesen nicht anerkannt werden können (vgl. hinten E. 2.4). Mit diesen einlässlich begründeten Ausführungen setzen sich die Beschwerdeführen- den nicht auseinander. Vielmehr richtet sich ihre Kritik in erster Linie an die Steuerverwaltung (vgl. insb. Beschwerden S. 5-9). Damit verkennen sie, dass die Rechtsmittelentscheide der StRK an die Stelle der Einsprache- entscheide der Steuerverwaltung getreten sind (sog. Devolutiveffekt der Beschwerde) und vor dem Verwaltungsgericht alleinige Anfechtungsobjekte bilden (vgl. statt vieler BVR 2010 S. 411 E. 1.4; jüngst VGE 2019/319/320 vom 17.8.2020 E. 1.4; ferner BGE 130 V 138 E. 4.2; Ruth Herzog, in Kom- mentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 74 N. 26). Die wenigen Ausführungen der Beschwerdeführenden zu den Erwägungen der StRK erfüllen selbst die herabgesetzten Anforderungen der Begründung einer Laienbeschwerde nicht (vgl. auch hinten E. 2.5). 1.3.2 Nach dem Gesagten genügen die Beschwerden offensichtlich weder bezüglich Antrag noch Begründung den gesetzlichen Anforderungen. Auf die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2013 bis 2016 ist nicht einzutreten. Da die Beschwerde unmittelbar vor Ablauf der dreissig- tägigen Beschwerdefrist (Art. 81 Abs. 1 VRPG) beim Verwaltungsgericht ein- getroffen ist und Antrag sowie Begründung innert Frist vorliegen müssen (Art. 33 Abs. 3 VRPG; BVR 2011 S. 559 E. 2.4.1), war es insoweit nicht mög- lich, sie zur Verbesserung zurückzuweisen (Art. 33 Abs. 1 VRPG). Für den vorliegenden Entscheid ist die Einzelrichterin bzw. der Einzelrichter zustän- dig (Art. 57 Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). 1.3.3 Mit Blick auf die Regelung von Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 2 DBG, die – anders als das kantonale Verfahrensrecht – eine nachträgliche Verbesserung (auch) von ungenügend begründeten Beschwerden zulässt, gewährt das Verwaltungsgericht gewöhnlich eine kurze Nachfrist zur rechts-
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 7 genüglichen Antragstellung und Begründung von Beschwerden betreffend die direkte Bundessteuer. Ob auch hier eine solche anzusetzen (gewesen) wäre, kann offenbleiben, da die Beschwerde – wie die folgenden Erwägun- gen zeigen (vgl. hinten E. 2) – insoweit ohnehin unbegründet ist. 1.4Die Gutheissung der Beschwerde betreffend die direkte Bundes- steuer der Jahre 2013 bis 2016 würde zu einer Steuerersparnis von weniger als Fr. 20'000.-- führen, weshalb die Beurteilung in die einzelrichterliche Zu- ständigkeit fällt (Art. 57 Abs. 1 GSOG). 2. Zu prüfen sind die Abzugsfähigkeit von Auslagen, welche die Beschwerde- führenden im Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Ehemanns als «übrige Berufskosten» geltend machen, sowie die Aufrechnung pauscha- ler Spesenentschädigungen als Einkommensbestandteil. 2.1Zur Ermittlung des Reineinkommens bei der direkten Bundessteuer werden von den gesamten steuerbaren Einkünften der steuerpflichtigen Per- son (Art. 16-24 DBG) die mit der Einkommenserzielung zusammenhängen- den Aufwendungen (Gewinnungskosten) und die allgemeinen Abzüge (Art. 26-33a DBG) abgezogen (Art. 25 DBG). Unselbständig erwerbstätige Personen dürfen als Gewinnungs- bzw. Berufskosten u.a. die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte, die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtar- beit sowie die übrigen für die Ausübung des Berufs erforderlichen Kosten von den gesamten steuerbaren Einkünften abziehen (vgl. Art. 26 Abs. 1 Bst. a bis c DBG sowie aArt. 26 Abs. 1 Bst. a DBG in der bis 31. Dezember 2015 gültigen Fassung [AS 1991 1184]). Nicht sämtliche mit der Erwerbstä- tigkeit zusammenhängenden Kosten sind als Berufskosten abziehbar, son- dern nur diejenigen Aufwendungen, die für die Erzielung des Einkommens erforderlich sind und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (vgl. Art. 1 Abs. 1 der Verordnung des Eidgenössischen Finanzde- partements vom 10. Februar 1993 über den Abzug von Berufskosten der un- selbständigen Erwerbstätigkeit bei der direkten Bundessteuer [Berufskosten-
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 8 verordnung, VBK; SR 642.118.1]). Die Gewinnungskosten sind von den Lebenshaltungskosten abzugrenzen, die nicht der Einkommenserzielung, sondern der Befriedigung der persönlichen Bedürfnisse dienen und damit Einkommensverwendung darstellen (Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019, Art. 26 N. 61; zum Ganzen VGE 2014/116/117 vom 10.6.2016 E. 2.1). Weiter sind die Berufskosten von den Spesen zu unter- scheiden: Während erstere vor oder nach der eigentlichen Arbeit anfallen, stellen Spesen Auslagen dar, die den Arbeitnehmenden während der Aus- übung der beruflichen Tätigkeit entstehen. Diese sind grundsätzlich von der Arbeitgeberin bzw. vom Arbeitgeber zu ersetzen (vgl. Art. 327a Abs. 1 des Schweizerischen Obligationenrechts [OR; SR 220]; vgl. zur Unterscheidung BVR 2010 S. 169 [VGE 23225/23226 vom 7.12.2009] nicht publ. E. 3.1; VGE 2019/319/320 vom 17.8.2020 E. 3.5.2, 2016/139/140 vom 27.11.2017, in StE 2018 B 22.3 Nr. 120 E. 3.1, 2014/116/117 vom 10.6.2016 E. 2.1 f. auch zum Folgenden). Spesen sind in der Regel effektiv nach Spesenereig- nis und gegen Originalbeleg abzurechnen. Pauschal entrichtete Spesenver- gütungen bilden die Ausnahme und werden steuerlich nur dann als Ausla- genersatz anerkannt und nicht als Einkommensbestandteil behandelt, wenn sie auf einem genehmigten Spesenreglement bzw. einer Vereinbarung mit der Steuerverwaltung beruhen oder nachgewiesenermassen geschäftsmäs- sig begründet sind (vgl. BGer 2C_316/2020 vom 20.10.2020 E. 3.1 f.; 2C_214/2014 vom 7.8.2014, in StE 2014 B 101.2 Nr. 27 E. 3.2.2 f., 2C_30/2010 vom 19.5.2010 E. 3.2; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Hand- kommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016; Art. 17 N. 50 ff.). Deckt die pauschale Spesenentschädigung nicht alle beruflichen Auslagen, kann die steuerpflich- tige Person den darüber hinausgehenden Betrag als Abzug bei den «übrigen Berufskosten» geltend machen, sofern sie nachweist, dass ihre effektiven Auslagen die erhaltene Pauschalentschädigung übersteigen (BGer 2C_326/2008 vom 23.9.2008, in RDAF 2008 II 519 E. 4.2 f.). 2.2Der Beweis für steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen zu denen auch das Anfallen von Berufskosten gehört, obliegt der steuer- pflichtigen Person. Diese hat die steuermindernde Tatsache nicht nur zu be- haupten, sondern auch zu belegen (BVR 2017 S. 529 [VGE 2016/340 vom 9.8.2017] nicht publ. E. 6.2, 2011 S. 241 E. 4.1; vgl. BGE 144 II 427 E. 2.3.2, 140 II 248 E. 3.5; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 123 N. 77 ff.
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 9 mit Hinweisen). Dieser Nachweis umfasst für die Gewinnungskosten nicht nur die Tatsache, dass die Aufwendungen tatsächlich angefallen, sondern auch, dass sie für die Erzielung des Einkommens notwendig sind. Bei Aus- lagen, die regelmässig auch im Rahmen der privaten Lebenshaltung anfal- len, ist der Nachweis des Zusammenhangs mit der Berufsausübung von be- sonderer Bedeutung (vgl. zu den geschäftsbedingten Auslagen einer Aktiengesellschaft BGer 2C_273/2013 und 2C_274/2013 vom 16.7.2013, in StE 2013 B 93.5 Nr. 27 E. 4.1; VGE 2014/116/117 vom 10.6.2016 E. 2.1, 2015/91/92 vom 4.12.2015 E. 3.1). 2.3Der Beschwerdeführer war in den Jahren 2013 bis 2016 sowohl als ... für die C.________ AG (vgl. Arbeitsvertrag vom 26.8.2011 [nachfolgend: Arbeitsvertrag C.], Vorakten StV [act. 4B] pag. 26 ff.) als auch als ... für D. tätig (vgl. undatierter Arbeitsvertrag [nachfolgend: Arbeitsvertrag D.], Vorakten StRK [act. 4A] pag. 110 ff.). In den Steuererklärungen 2013 bis 2016 hat er mit Bezug auf beide Anstellungen Auslagen in der Höhe von insgesamt Fr. 29'571.15 (2013), Fr. 50'311.55 (2014), Fr. 58'494.85 (2015) und Fr. 62'455.45 als übrige Berufskosten zum Abzug gebracht (vgl. die als Beiblatt zu den Steuererklärungen eingereichten Listen «Gewinnungskosten» für die Jahre 2013-2016, Vorakten StV [act. 4B] pag. 50, [act. 4C] pag. 49, [act. 4D] pag. 48, [act. 4E] pag. 53, je auch zum Folgenden). Die entsprechenden Beträge erfassen dabei jeweils Aufwen- dungen für «Autokosten», «Spenden, Werbung, Sponsoring», «Kundenspe- sen», «Fahrzeugausweise, Schadenübernahme, Provisionsabtretungen», «Auswärtige Verpflegung» sowie «Büro, Post, Kommunikation». Abgesehen von den Kundenessen ab 2014 sowie den Schadenübernahmen und Provi- sionsabtretungen fehlt eine Zuordnung der Auslagen zur jeweiligen Anstel- lung. Beide Arbeitgeber entschädigten den Beschwerdeführer für seine Aus- lagen in Form von Pauschalspesen. Die von der C. AG entrichte- ten Spesen beliefen sich dabei auf Fr. 25'200.-- (2013), Fr. 14'400.-- (2014), Fr. 14'400.-- (2015) und Fr. 14'514.75 (2016; vgl. die Lohnausweise der C.________ AG für die Jahre 2013-2016, Vorakten StV [act. 4B] pag. 53, [act. 4C] pag. 53, [act. 4D] pag. 53, [act. 4E] pag. 57). Die Zahlungen erfolg- ten in Übereinstimmung mit dem von der Steuerverwaltung des Kantons ... genehmigten Spesenreglement (vgl. Arbeitsvertrag C.________ S. 3; Spe- senreglement in der Fassung vom 1.1.2007, Vorakten StRK [act. 4A]
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 10 pag. 129 ff.). D.________ bezahlte dem Beschwerdeführer Pauschalspesen in der Höhe von Fr. 21'000.-- (2013), Fr. 24'000.-- (2014), Fr. 7'200.-- (2015) und Fr. 7'200.-- (2016; vgl. die Lohnausweise von D.________ für die Jahre 2013-2016, Vorakten StV [act. 4B] pag. 51, [act. 4C] pag. 52, [act. 4D] pag. 52, [act. 4E] pag. 56); eine Genehmigung des Spesenreglements be- steht erst seit dem 15. Juli 2015 (vgl. Arbeitsvertrag D.________ S. 2; Spe- senreglement vom 15.7.2015, Vorakten StRK [act. 4A] pag. 121 ff.; Zusatz- Spesenreglement vom 15.7.2015, Vorakten StRK [act. 4A] pag. 118 ff.). 2.4Bei den von den Beschwerdeführenden als übrige Berufskosten gel- tend gemachten Auslagen handelt es sich sowohl um Spesen als auch um Berufskosten (angefochtene Entscheide E. 8). Hinsichtlich der Berufskosten hat die StRK wie bereits die Steuerverwaltung für die strittigen Jahre einen Pauschalabzug für Verpflegungskosten sowie einen Abzug von Fr. 1'540.-- für den Arbeitsweg anerkannt (angefochtene Entscheide E. 10.1.1, 10.3.1). Was die Aufwendungen anbelangt, die während der Arbeitszeit angefallen und somit als Spesen zu qualifizieren sind, bestehe aufgrund der pauschalen Spesenentschädigungen grundsätzlich die Vermutung, dass diese sämtli- chen Auslagen decke (angefochtene Entscheide E. 9, 10.1.3 f., 10.2, 10.3.2.1, 10.5 f.). Trotzdem hat die Vorinstanz die (zusätzlich geltend ge- machten) Posten einzeln geprüft. Bei einem überwiegenden Teil der Ausla- gen scheiterte die Anerkennung indes bereits am fehlenden Nachweis, dass diese überhaupt entstanden und vom Beschwerdeführer bezahlt worden sind. Zudem sei nicht immer ersichtlich, welcher Erwerbstätigkeit die Auf- wendungen zuzuordnen und wie sie von den Lebenshaltungskosten abzu- grenzen seien (angefochtene Entscheide E. 10.1 ff., E. 10.6). Die geltend gemachten Fahrkosten beruhten überdies teilweise auf pauschalen Kilome- terangaben bzw. umfassten auch den Arbeitsweg der Beschwerdeführerin (angefochtene Entscheide E. 10.1.2 ff.). Bei den Auslagen für Kundenessen sei eine Überprüfung der lose eingereichten, zum Teil nicht mit Namen ver- sehenen Quittungen selbst mit erheblichem Aufwand nicht möglich bzw. nicht zumutbar (angefochtene Entscheide E. 10.3.2). Hinsichtlich der Auf- wendungen für «Büro, Post, Kommunikation» liege ferner – soweit diese D.________ betreffen – eine unzulässige Durchmischung von Auslagen der beiden Beschwerdeführenden vor (angefochtene Entscheide E. 10.5). Ins- gesamt könnten damit die geltend gemachten Unkosten mangels Nachwei-
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 11 ses grösstenteils nicht berücksichtigt werden (angefochtene Entscheide E. 10.6). Des Weiteren hat die StRK in Bezug auf die in den Jahren 2013 und 2014 von D.________ ohne genehmigtes Spesenreglement entrichte- ten pauschalen Vergütungen im Sinn einer reformatio in peius festgestellt, dass lediglich Auslagen in der Höhe von Fr. 2'500.-- im Jahr 2013 nachge- wiesen seien. Alle übrigen Vergütungen seien als Einkommen aufzurechnen (angefochtene Entscheide E. 10.7). 2.5Die StRK hat zutreffend aufgezeigt und einlässlich begründet, wes- halb die Voraussetzungen für den Abzug der geltend gemachten Aufwen- dungen offensichtlich nicht gegeben sind. Es ist nicht ersichtlich, inwiefern ihre detaillierten und nachvollziehbaren Erwägungen rechtsfehlerhaft sein sollten (vgl. Art. 80 VRPG). Die Vorinstanz hat sich insbesondere mit sämtli- chen von den Beschwerdeführenden aufgeführten Kostenpunkten einge- hend auseinandergesetzt (vgl. E. 2.4 hiervor), obwohl es nicht Aufgabe der Steuer- bzw. Steuerjustizbehörden ist, behauptete Auslagen anhand lose eingereichter Quittungen und Belege aufwendig nachzuvollziehen. Dies umso weniger, als die Beschwerdeführenden mit Schreiben vom 10. Oktober 2018 noch einmal Gelegenheit erhalten hatten, die von ihnen eingereichten Listen mit den Quittungen und Belegen abzugleichen (Vorakten StV [act. 4B] pag. 20 f., [act. 4C] pag. 19 f., [act. 4D] pag. 19 f., [act. 4E] pag. 19 f.). Ganz grundsätzlich scheinen die Beschwerdeführenden noch immer zu verken- nen, dass der Abzug von Berufskosten und Spesen zu den steueraufheben- den oder steuermindernden Tatsachen zählt, für welche die steuerpflichtige Person die Beweislast trägt (vgl. vorne E. 2.2). An diesen Nachweis sind be- sonders strenge Anforderungen zu stellen, wenn (wie im vorliegenden Fall) geltend gemacht wird, dass die gestützt auf ein von der Steuerverwaltung genehmigtes Spesenreglement entrichteten Pauschalspesen nicht sämtli- che Auslagen decken würden bzw. dass der steuerpflichtigen Person zusätz- liche (steuerlich abziehbare) Kosten entstanden seien (vgl. vorne E. 2.1). Den zutreffenden Ausführungen der Vorinstanz ist daher nichts beizufügen. 2.6Die Beschwerdeführenden machen ferner sinngemäss eine Verlet- zung des Grundsatzes von Treu und Glauben bzw. des Willkürverbots gel- tend (Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 der Bundesverfassung [BV; SR 101]; Art. 11 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Bern [KV; BSG 101.1]). So habe die
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 12 Steuerverwaltung den Beschwerdeführer vor über zehn Jahren angewiesen, bei Kundenessen in Restaurants Sammelquittungen einzureichen. Zudem seien seine Auslagen in den Vorjahren immer akzeptiert worden. Erst im Jahr 2015 habe man ihn informiert, dass die Belege in dieser Form rückwirkend ab dem Jahr 2012 nicht mehr genügten (Beschwerden S. 1 f., 4 f., 7 f., 9 f.). – Vorab ist festzuhalten, dass die von den Beschwerdeführenden behaup- tete Anweisung der Steuerverwaltung zu den Sammelquittungen – sollte sie tatsächlich so erfolgt sein – lediglich die ungenügenden Angaben zu den Kundenessen erklären würde, nicht jedoch die fehlenden Belege zu den üb- rigen Aufwendungen. Die Beschwerdeführenden können die genannte An- weisung indes nicht belegen (vgl. das Schreiben der Beschwerdeführenden vom 10.5.2019 S. 3, Vorakten StRK [act. 4A] pag. 217 ff.); der E-Mail der Steuerverwaltung vom 12. März 2015 lässt sich kein entsprechender Hin- weis oder eine andere Zusicherung entnehmen (vgl. Vorakten StRK [act. 4A] pag. 105; vgl. diesbezüglich auch die zutreffenden Erwägungen der Vorin- stanz, angefochtene Entscheide E. 10.6). Für eine Berufung auf den Grund- satz von Treu und Glauben fehlt damit bereits der Nachweis einer Ver- trauensgrundlage (vgl. zu den Voraussetzungen des Vertrauensschutzes BGE 137 I 69 E. 2.5.1; BGer 1C_168/2020 vom 27.11.2020 E. 2.1, 2C_706/2018 vom 13.5.2019 E. 3.1, je mit Hinweisen; VGE 2019/126 vom 20.4.2020 E. 3.2, 2017/178/179 vom 1.2.2018 E. 5.2 und 5.4; Häfe- lin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 8. Aufl. 2020, N. 621 ff.). Allfällige Erleichterungen, welche die Steuerverwaltung den Beschwerdefüh- renden in früheren Veranlagungsverfahren für den Nachweis von Auslagen gewährt haben mag, haben im Übrigen keine Bindungswirkung für die Zu- kunft, zumal jede Veranlagung ein eigenes, von früheren unabhängiges Ver- fahren darstellt, in welchem die Behörden den für die Besteuerung massge- blichen Sachverhalt neu (bzw. zutreffender) beurteilen dürfen (vgl. BVR 2013 S. 506 E. 4.3; VGE 2016/122/123 vom 5.12.2017 E. 4.4 [bestätigt durch BGer 2C_52/2018 vom 23.3.2018], 2014/116/117 vom 10.6.2016 E. 3.5 mit Hinweis auf BGer 2A.472/2005 vom 9.8.2005 E. 4.3). Gegen ein Handeln der Beschwerdeführenden gestützt auf eine entsprechende (Falsch-)Auskunft der Steuerbehörde spricht zudem der Umstand, dass sie ihr Verhalten nicht änderten, nachdem sie die Steuerverwaltung mit Schrei- ben vom 17. März 2014 und 15. September 2015 aufgefordert hatte, zusätz- liche Belege einzureichen (Vorakten StV [act. 4B] pag. 121 f.). Dieser Anwei-
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 13 sung kamen sie auch in den nachfolgenden Steuerjahren nicht nach (vgl. Vorakten StV [act. 4C] pag. 43 ff., [act. 4D] pag. 42 ff., [act. 4E] pag. 46 ff). Damit erweist sich die Rüge der Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben als unbegründet. Soweit der Beschwerdeführer schliesslich vor- bringt, dass bei seinen Berufskollegen andere Massstäbe gelten würden (vgl. Beschwerden S. 3 f.), er sich also sinngemäss auf den Grundsatz der Rechtsgleichheit nach Art. 8 Abs. 1 BV beruft, kann auf die zutreffenden Aus- führungen der StRK verwiesen werden (vgl. angefochtene Entscheide E. 4). 2.7 Nach dem Gesagten ist die Beschwerde betreffend die direkte Bun- dessteuer der Jahre 2013 bis 2016 abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Der Vollständigkeit halber ist ferner in Bezug auf die Kritik der Beschwer- deführenden am Vorgehen der Steuerverwaltung festzuhalten, dass das Verwaltungsgericht – ebenso wie die StRK (vgl. angefochtene Entscheide E. 2) – ausschliesslich Rechtsmittelinstanz und nicht Aufsichtsbehörde ist. 3. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Beschwerdeführenden kos- tenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. De- zember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsverfahrens- gesetz, VwVG; SR 172.021]).
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 15.03.2021, Nrn. 100.2019.262/ 263U, Seite 14 Demnach entscheidet die Einzelrichterin: